X
تبلیغات
Accounting and Audit
موضوعات مقالات و منابع کنکور کارشناسی ارشد حسابداری

معرفی کتاب و منابع درسی جامع برای کنکور  کارشناسی ارشد حسابداری :

منابع درس زبان :

1-۵۰۴ لغت يا 504 واژه Essential word for the toefl

2- زبان تخصصي حسابداري 2و1 تالیف:«دکتر داود اقوامي»انتشارات سمت

3 - زبان تخصصي حسابداري تالیف:«دکتر عبدالرضا تالانه»انتشارات کیومرث

منابع  درس ریاضیات :

1-ریاضیات در اقتصاد و مدیریت وحسابداری تالیف :«امید محمودیان »انتشارات نگاه دانش

2-ریاضیات و  کاربرد آن تالیف : «هادی رنجبران»

3-رياضيات و كاربرد آن  جلد 1 و 2 تأليف: «دکترمحمد حسين پوركاظمي»

منابع درس آمار :

1-آمار و کاربرد آن در مدیریت جلد 2و1تالیف:« دکتر عادل آذر و دکتر منصور مومنی» انتشارات سمت

2-آمار واحتمال تالیف: «دکتر عادل آذر و منصور مومنی وسعید جعفری و اسلام فاخر »انتشارات سنجش تکمیلی

منابع درس حسابداری مالی :

1-استاندارد های حسابداری ایران نشریه شماره 160 سازمان حسابرسی کشور

2-حسابداری میانه جلد 1 نشریه شماره 175 سازمان حسابرسی کشور تالیف: «دکتر موسی بزرگ اصل»

3- حسابداری مالی جلد 2و1تالیف : «دکتر یدالله تاری وردی »انتشارات ترمه

4-مروری جامع بر حسابداری مالی جلد 2و 1 تالیف :«دکتر نوروش ومهرانی وکرمی »انتشارات نگاه دانش و کتاب نو

5- حسابداری پیشرفته صورتهای مالی تلفیقی جلد 2و1 نشریات شماره 120و144 سازمان حسابرسی کشور تالیف:« دکتر رضا شباهنگ»

۶-مجموعه پرسشهای چهار گزینه ای استاندارد های حسابداری تالیف: «جمشید اسکندری انتشارات کیومرث»

۷-مجموعه تستهای استانداردهای حسابداری ایران مولفان: «دکتر ایرج نوروش و غلامرضا کرمی وبهرام محسنی ملکی ومحسن عزیز خانی و احسان فلاح »

۸-مجموعه پرسشهای چهار گزینه ای حسابداری میانه cpa-2007 و استاندارد های حسابداری ایران ترجمه و تالیف:« دکتر مهدی مرادزاده و ضیاالدین مجدی» انتشارات کیومرث

۹-راهنمای  بکارگیری استاندارد 15 سرمایه گذاری نشریه شماره 182 سازمان حسابرسی کشور تالیف: «دکتر امید پور حیدری»

۱۰-راهنمای  بکارگیری استاندارد 8 موجودی مواد وکالا نشریه شماره 179 سازمان حسابرسی کشور تالیف: «دکتر موسی بزرگ اصل»

1۱-مجموعه سوالات کنکور  کارشناسی ارشد حسابداری دانشگاه سراسری 1388-1370 تالیف: «دکتر نوروش  وکرمی و محمودیان» انتشارات نگاه دانش

منابع درس حسابداری صنعتی :

1-حسابداری صنعتی 1 تالیف:« دکتر عثمانی و قاسم زاده » انتشارات ترمه

2-حسابداری صنعتی 2 تالیف: «دکتر محمد نمازی »انتشارات سمت

3-حسابداری مدیریت نشریه شماره 131 سازمان حسابرسی کشور تالیف:« دکتر رضا شباهنگ»

4-حسابداری صنعتی تالیف :دکتر «حسین اعتمادی و سید رضا سید نژاد فهیم »انتشارات سنجش تکمیلی

5-مجموعه پرسشهای چهار گزینه ای حسابداری صنعتی تالیف :«جمشید اسکندری »انتشارات کیومرث

6- مجموعه پرسشهای چهار گزینه ای حسابداری صنعتی cpa-2007  ترجمه و تالیف:« علی مصدر» انتشارات کیومرث

منابع درس حسابرسی :

1-استاندارد های حسابرسی ایران نشریه شماره 124 سازمان حسابرسی کشور

2 مروری جامع بر حسابرسی تالیف:« حامد فیلی» انتشارات ترمه

3 - اصول حسابرسی تالیف: «دکتر آقایی و سید رضا سید نژاد فهیم »انتشارات سنجش تکمیلی

4- نمونه پرسشهای چهار گزینه ای حسابرسی cpa نشریه شماره 154 سازمان حسابرسی کشور ترجمه وتالیف :«احمد فاضلی و کورش امانی»

 

 

 

 

 


ادامه مطلب
+ نوشته شده در  یکشنبه 17 خرداد1388ساعت 20:4  توسط محمود محمدیان بیدختی  | 

هزينه يابي برمبناي فعاليت

E.B. Deakin

ترجمه: دكتررضانظري

در بحث و گفتگوهاي مديران به و مديران به منظور تصميم گيري همواره براهميت ارقام صحيح در موردهزينه هاي توليدو بازاريابي تاكيد مي شود. اطلاعات و ارقام مربوط به بهاي تمام شده محصولات و خدمات ارائه شده، باتوجه به نحوه تخصيص هزينه هاي سربار به محصولات و خدمات مي تواند به طور چشمگيري متفاوت باشد . يكي ازوظايف مهم و مشكل حسابداري در محاسبه و ارائه اطلاعات بهاي تمام شده صحيح، در رابطه با تخصيص هزينه هاي سربار است.

روشهاي تخصيص هزينه هاي سربار:

در اين قسمت موضوع سرشكن كردن هزينه هاي غيرمستقيم (سربار) به محصولات توليدي كه موضوع هزينه يابي مي باشند، مور بحث قرار مي گيرد. محصول مي تواند كالا نظير اتومبيل يا خدمات نظير بخش راديولوژي در بيمارستان باشد . هزينه هاي غيرمستقيم هزينه هايي است كه نمي توان آنها را به طور مستقيم به محصولي معين ارتباط داد.هزينه هاي غيرمستقيم مي تواند هزينه هاي سربار واقع شده براي توليد يك كالا يا بازاريابي يك محصول باشد .برخلاف مواد مستقيم و دستمزد مستقيم كه مي توان آنها را به طور مستقيم به يك محصول خاص ارتباط دادو رديابي كرد، هزينه هاي غيرمستقيم بايد به محصولات سرشكن شوند . تخصيص و سرشكن كردن هزينه ها تاحد زياد و دراكثر موارد اختياري و قضاوتي است.هزينه هاي سربار ابتدا به مراكز توليدي و خدماتي تخصيص مي يابند و سپس هزينه هاي گردآوري شده درمراكز هزينه، به محصولات سرشكن مي شوند. در مباحث جذب سربار از نر خ جذب سربار از پيش تعيين شده استفاده ميشود. بكارگيري نرخ جذب سربار از پيش تعيين شده منجر به اضافه باكسر جذب سربار ميشود.در صورتي كه يك شركت، توليدكننده بيش از يك نوع كالا يا ارائه كننده بيش از يك نوع خدمات باشد،روشي وجود ندارد كه تعيين كننده بهاي تمام شده دقيق و صحيح توليدات و خدمات باشد . بنابراين،هزينه هايي كه طي يك دوره واقع مي شود بايد بين انواع محصولات توليدشده با خدمات ارائه شده سرشكن شود.تخصيص كلي سربا ر: ساده ترين روش سرشكن كردن و تخصيص هزينه هاي سربار، تخصيص كلي سرباراست. در اين روش، كل مجمو عه فعاليتها، يك مركز هزينه تلفي مي شود و فقط از يك نرخ جذب سربار بر اي سرشكن كردن سربار به محصولات يا خدمات تمامي دواير مجموعه فعاليت استفاده مي شود. مجموعه فعاليت ميتواند شامل كارخانه، بيمارستان، دانشگاه، بخشهاي مختلف دواير باشد . به هرحال، در اين روش فقط ازيك نرخ كلي براي تمامي دواير استفاده ميشود.نرخ كلي جذب سربا ر  به مفهوم استفاده از يك مبناي فعاليت براي سرشكن كردن هزينه هاست . استفادهاز نرخ كلي جذب سربار موجب مي شود كه هزينه يابي و قيمت گذاري محصولات به نحو صحيح صورت نگيرد .زيرا از يك طرف بخشي از هزينه هاي سربار به محصولاتي تخصيص مييابد كه به كارگيري مبناي مورداستفاده براي جذب سربار، نسبت به آنها مناسب نيست و از طرف ديگر دواير مختلف به يك نسبت از يكديگراستفاده نميكنند.در اين روش حسابداري سربار بسيار ساده است . تمامي هزينه هاي سربار در يك حساب ، بدون توجه به دايره يا فعاليتي كه موجب هزينه بوده است، ثبت مي شود و از يك نرخ جذب سربار براي تخصيص سربار به محصولات استفاده مي شود. شركتهايي كه از نرخ كلي جذب سربار استفاده مي كنند معمولاً براي سرشكن كردن هزينه هاي سربار از حجم فعاليت برحسب ساعتهاي كار مستقيم يا ساعتهاي كار ماشين يا هزينه موادمستقيم، استفاده ميكنند.استفاده از يك نرخ كلي جذب سربار در سازمانهايي كه فقط داراي دواير معدودي مي باشند و تنوع محصول ندارند ممكن است توجيه پذير باشد . زيرا چنانچه از نرخهاي متعدد براي جذب سربار استفاده شود با نتيجه حاصل از به كارگيري نرخ كلي جذب سربار چندان تفاوتي نخواهد داشت.گردآوري و تخصيص هزينه ها برحسب دواير: در اين شيوه هر دايره به عنوان يك مركز هزينه تلقي ميشود. و براي هر دايره يك نرخ جذب سربار جداگانه محاسبه مي شود. درحالي كه درروش تخصيص كلي سربار تمامي مجموعه فعاليتها يك مركز هزينه مي شود، در روش تخصيص هزينه ها برحسب دواير، هر دايره يك مركز هزينه محسوب خواهد شد و براي آن نرخ جذب سربار جداگانه اي محاسبه مي شود . هرچه تعداد دواير يك شركت بيشتر باشد تعداد مراكز هزينه آن بيشتر و در نتيجه تعداد نرخهاي جذب سربار كه بايد محاسبه شود بيشتر خواهد بود.اطلاعات ساده مندرج در جدول شماره 1 تفاوت ميان نرخهاي جذب سربارنرخ كلي جذب سربار ونرخهاي جذب سربار برحسب دواير و تاثير آنها را بر بهاي تمام شده توليدات نشان مي دهد.جدول شماره 1 تفاوت ميان روشهاي جذب سربارنرخ جذب سربار برحسب دواير نرخ كلي جذب سرباردايره مونتاژ دايره تكميل

000 ر 210 ر 33 000 ر 200 ر 16 سربار بودجه (پيش بيني) شده ريال 000 ر 010 ر 17

6640 4500 كار ماشين ساعت 2140

5000 3600 نرخ جذب سربار براي هر ساعت/ ريال 7950ريال

سربار جذب شده براي سفارش شماره 1

63600 (8× دايره مونتاژ ( 7950

7200 (2× دايره تكميل ( 3600

50000 (8+2)( جمع دواير ( 5000

50000 جمع 70800

 (ABC) هزينه يابي برمبناي فعاليت

هزينه يابي برمبناي فعاليت نوعي روش هزينه يابي است كه در آن هزينه ها ابتدا به فعاليتها تخصيص مي يابد وسپس هزينه هاي گردآوري شده با توجه به استفاده هر محصول از فعاليتها، به محصولات سرشكن مي شود .هزينه يابي برمبناي فعاليت مبتني بر مفهوم مصرف فعاليتها توسط محصولا ت  و مصرف منابع توسط فعاليتها  است.چنانچه مديريت شركتي بخواهد محصولات توليدي وي قابل رقابت با محصولات مشابه باشد لازم است بداندكه:

-1 چه فعاليتهايي در توليد يا ارائه خدمات نقش دارند.

-2 هزينه فعاليتهاي مزبور چيست.

مديران به منظور كاهش بهاي تمام شده محصولات، احتمالاً بايد فعاليتهايي را كه در توليد محصول نقشدارند تغيير دهند . كاهش هزينه ها به گونه اي كه توليد اقتصادي و كارآمد باشد احتمالاً ايجاب مي كند كه مديران توليد، بازاريابي، مالي، مهندسي و ساير افراد مرتبط، تمامي فعاليتهاي موثر در توليد محصول رابررسي و مشخص كنند كه فعاليتهاي مختلفت چگونه بايد صورت گيرد تا هزينه ها كاهش يابد.تكامل يافته روش سرشكن كردن و تخصيص هزينه ها برحسب دواير است . برخي معتقدند كه

ABC ، همانگونه كه تخصيص هزينه هاي سربار برحسب دواير تفصيلي تر از روش تخصيص كلي سربار است اظهار ABC نيز تفصيلي تر از تخصيص هزينه ها برحسب دواير است . در مقابل، برخي از طرفداران روش ميدارند كه اين روش كاملاً جديد و براي اداره و مديريت از طريق تاكيد بر فعاليتها است و افراد به جاي بر فعاليتهايي تمركز دارد كه موجد هزينه ABC هزينه ها، فعاليتها را اداره مي كنند. اين گروه معتقدند كه بوده و هزينه آنها بالاست و بايد كارامد شوند و يا تغيير يابند.اطلاعات بيشتري را ارائه مي دهد و به كمك آن بهاي تمام شده ABC برخي ديگر عقيده دارند كه محصولات را بهتر مي توان برآورد كرد كه اين موضوع براي تعيين قيمتهاي فروش بسيار مفيد و موثر است .بايد توجه داشت كه هيچ سيستم هزينه يابي نمي تواند بهاي تمام شده را به طور كاملاً دقيق و صحيح محاسبه و ارائه كند . هزينه هاي سربار شامل هزينه هايي است كه ممكن است مبناي مورد استفاده براي جذب آنها به محصولات، با ماهيت هزينه همخواني نداشته باشد . مثلاً هزينه هاي بازرسي و كنترل كيفيت به ميزان و تعداد بازرسي و نحوه كنترلها بستگي دار د. حال اگر تخصيص هزينه هاي چنين فعاليتي براساس ساعتهاي كار ماشين صورت گيرد، مبنا معقول به نظر نمي رسد. در روشهاي تخصيص كلي و تخصيص برحسب دواير،اطلاعات ABC سرشكن كردن هزينه هاي سربار تا حدود زيادي به طور اختياري صورت مي گيرد . اماصحيحتري را ارائه مي دهد ز يرا مشخص مي شود كه كدام فعاليت موجد هزينه است و هزينه اين گونه فعاليتهابوضوح هزينه هاي انجام فعاليتهايي كه براي توليد كالا يا ارائه خدمات مورد استفاده ABC . تعيين مي شود قرار ميگيرد را شناسايي و اندازهگيري ميكند.شامل موارد زير است: ABC به طورخلاصه مزاياي

كمك در قيمتگذاري بهتر محصولات براي فروش،

كاهش هزينه فعاليتهايي كه هزينه بالايي دارند،

احتمال حذف محصولاتي كه بهاي تمام شده آنها بالاست.

نياز به حمايت كامل از امورمالي است . استقرار يك سيستم بهاي تمام شده جديد ABC براي به كارگيرينياز به همكاري گروهي مد يريت رده بالا، امور مالي، بازاريابي، مهندسي، توليد، خريد و ساير قسمتها دارد .همچنين نياز است به حسابداران در مورد فعاليتهايي كه موجد هزينه ميباشند، آموزشهاي لازم داده شود.هزينه يابي برمبناي فعاليت شامل سه مرحله اقدام به شرح زير است:

شناسايي فعاليتهايي كه منابع را مصرف ميكنند و تخصيص هزينه ها به آن فعاليتها.

محاسبه نرخ هزينه براي هر واحد موجد هزينه  موجد هزينه عاملي است كه پديدآورنده هزينه يك فعاليت است . براي فعاليت خريد مواد اوليه، تعداد سفارشها مي تواند موجد هزينه باشد . يك فعاليت نميتواند موجد هزينه متعدد داشته باشد.

تخصيص هزينه ها به محصولات از طريق ضرب نرخ موجد هزينه در حجم موجد هزينه اي كه به وسيله محصول مصرف شده است.است ABC شناسايي فعاليتهاي مصرف كننده منابع : شناسايي فعاليتها مهمترين مرحله به كارگيريزيرا ايجاب مي كند كه تمامي فعاليتهاي مورد نياز براي توليد محصولات مشخص شود . با توجه به مفهوم فزوني منافع برمخارج، شركتها فقط مهمترين فعاليتها را شناسايي مي كنند. يكي از نكات مهم در هزينه يابيبرمبناي فعاليت آن است كه هزينه ها نه تنها تابع حجم فعاليت بلكه تابع پيچيدگيهاي فرايند توليد نيزهستند.محصولات پيچيده با حجم توليد پايين اغلب نياز به تنظيم بيشتر و دقيقتر ماشين آلات و تجهيزات دارد . درمواردي كه سربار به تناسب حجم توليد جذب مي شود،محصولات با حجم توليد بالا سهم بيشتري ازهزينه هاي سربار را نسبت به محصولات با حجم توليد پايين جذب مي كنند. در چنين مواردي، محصولات باحجم توليد بالا متحمل بخشي ازهزينه هاي محصولات با حجم توليد پايين ميشوند.به طوركلي فعاليت، فرايند يا روشي است كه موجب انجام كار مي شود. جابه جايي قطعات و مواد و كالا،تنظيم ماشين آلات براي توليد، تماس بافروشندگان مواد و كالا و دادن سفارش ، شناسايي جريان توليد،دريافت سفارش از خريداران نمونه هايي از فعاليت است . هزينه يابي برمبناي فعاليت، هزينه ها را به فعاليتهاي مشخص ربط مي دهد و سپس هزينه فعاليتها را به محصولاتي كه از فعاليتها استفاده كرده اند، سرشكن ميكند. در هزينه يابي برمبناي فعاليت هزينه ها برحسب هر موضوع هزينه گردآوري مي شود كه مي تواندهزينه هاي متغير فعاليت يا هزينه هاي ثابت و متغير فعاليت باشد.انتخاب موجد (محركهاي) هزينه: در زير برخي مثالها در موارد انواع محركهاي هزينه كه از سوي شركتهابه كار گرفته مي شود ار ائه شده است . بيشتر موجدهاي هزينه به حجم توليد، فرايند توليد، پيچيدگي فرايندتوليد يا بازاريابي مربوط ميشود.

ساعتهاي كار ماشين،

ساعتهاي كار مستقيم يا دستمزد مستقيم،

مقدار مواداوليه جابه جا شده،

تعداد صفحه هاي تايب شده،

تعداد دفعات تنظيم و راه اندازي ماشين آلات،

ساعتهاي پرواز،

تعداد سفارشهاي خريد،

ساعتهاي بازرسي و كنترل كيفيت،

تعداد قطعه ها در محصول،

مسافت طي شده،

تعداد مشتريان.

محاسبه نرخ هزينه موجد هزينه : به طوركلي نرخهاي از پيش تعيين شده تخصيص هزينه هاي غيرمستقيم (سربار) به محصولات به شرح شكل الف محاسبه ميشود:شكل الف- محاسبه نرخ سربارهزينه هاي غيرمستقيم (برآوردي) = نرخ از پيش تعيين شده جذب هزينههاي سرباربرآورد حجم مبناي تخصيص اين فرمول نسبت به هرگونه هزينه غيرمستقيم اعمال مي شود. شركتهايي كه از نرخهاي جذب سربار برحسب دواير استفاده مي كنند نيز نرخ ها را طبق همين فرمول محاسبه مي كنند . هنگام استفاده از هزينه يابي برمبناي فعاليت ابتدا بايد مفهوم مركز فعاليت  تشريح شود. مركز فعاليت قسمتي از سازمان است كه كاري را انجام مي دهد. براي مثال هزينه هاي تنظيم و راه اندازي ماشين آلات به مركز فعاليتي كه ماشین آلات را تنظيم و راه اندازي ميكند، تخصيص داده ميشود. در هزينه يابي برمبناي فعاليت به جاي نرخ تخصيص هزينه هاي سربار براي هر دايره، نرخ موجد هزينه براي هر مركز فعاليت به طور جداگانه محاسبه مي شود. به عبارت ديگر هر فعاليت داراي مخزن هزينه  مربوط به خود است . نمودار مربوط به فعاليتها و مخزن هزينه ها در شكل ب نشان داده شده است.

 

 

 

 

+ نوشته شده در  یکشنبه 17 خرداد1388ساعت 19:29  توسط محمود محمدیان بیدختی  | 

بررسيهاي حسابداري و حسابرسي، دوره 15 ، شماره 53 ، پاييز 1387 ، از صفحه 101 تا 118

نقش عوامل نقد شوندگي و ريسك عدم نقدشوندگي بر مازاد

بازده سهام در بورس اوراق بهادار تهران

محمود يحيي زاده فر 1*، جواد خرمدين 2

1. استاديار دانشگاه مازندران، گروه مديريت بازرگاني، ايران

2. كار شناس ارشد مديريت بازرگاني دانشگاه مازندران، ايران

(1387/6/ 1387 ، تاريخ تصويب: 19 /2/ (تاريخ دريافت: 1

چكيده

در تحق يق حاضر با توجه به اهم يت رابطه بين ريسك و بازده، تأث ير ري سك عدم نقدشوندگ ي و

عوامل نقدشوندگ ي شامل مازاد بازده بازار، اندازه شركت و نسبت ارزش دفتر ي به ارزش بازار ،

بر مازاد بازده سهام مورد بررس ي قرار گرفته است. در اين تحق يق از الگو ي سر ي زما ني بر اي ي ك

دوره زما ني از فرورد ين سال 1378 تا اسفند سال 1384 بطور ماهانه در بورس اوراق بهادار تهران

بهره گيري شده كه تمام ي شركت هاي موجود در بورس ا ورق بهادار را كه سهام آنها حداقل 100

روز در ط ي حداقل 9 ماه در بورس مورد معامله قرار گرفته باشند را شامل م ي شود . همچنين

بمنظور كاهش همبستگ ي بين اين متغ يرها از روش تشك يل پرتفو ي استفاده شده است . نتا يج اين

تحقيق نشان مي دهد كه تمامي متغ يرهاي مستقل چهارگانه بر متغير وابسته تحقيق تأثير معني دار

داشته اند. بدين معني كه تأثير عدم نقدشوندگي و اندازه شركت بر مازاد بازده سهام منف ي، اما تأثير

مازاد بازده بازار و نسبت ارزش دفتري به ارزش بازار بر مازاد بازده سهام مثبت بوده است.

واژه هاي كليدي: عدم نقدشوندگي، مازاد بازده بازار، اندازه شرکت، مازاد بازده سهام

Email: M.yahyazadeh @umz.ac.ir : نويسنده مسئول

102 بررسيهاي حسابداري و حسابرسي، دوره 15 ، شماره 53 ، پاييز 1387

1. مقدمه

در هر بازار مالي با توجه به گستردگي و عمق بازار، ابزارهاي متنوعي جهت سرماي هگذاري

وجود دارند. سرمايه گذاران، با عنايت به بازده و ريسك دارايي ها، سرمايه گذاري مي كنند.

نرخ تنزيل يا نرخ بازده مورد انتظار هر دارايي، نشانگر بازده از دست رفته تحت شرايط

ريسك مساوي ناشي از تحصيل آن دارايي است. يكي از عوامل موثر بر ريسك دارايي ها

قابليت نقدشوندگي آنها است. نقش عامل نقدشوندگي در ارزشگذاري دارايي ها حائز

اهميت است. زيرا سرماي هگذاران به اين موضوع توجه دارند كه اگر بخواهند داراي يهاي

خود را به فروش رسانند، آيا بازار مناسبي براي آنها وجود دارد يا خير؟ اين موضوع تبلور

ريسك عدم نقد شوندگي دارايي در ذهن خريدار است كه مي تواند باعث انصراف

سرمايه گذار از سرماي هگذاري شود. هر چقدر قابليت نقدشوندگي يك سهم كمتر باشد،آن

سهم براي سرمايه گذاران جذابيت كمتري خواهد داشت، مگر اينكه بازده بيشتري عايد

دارنده آن گردد. شواهد تجربي نشان مي دهد كه عامل عدم نقدشوندگي در

تصميم گيري ها مي تواند نقش مهمي را ايفا نمايد. به عبارت ديگر برخي سرمايه گذاران

ممكن است به سرعت به منابع مالي سرمايه گذاري خود نياز داشته باشند كه در چنين

مواردي قدرت نقد شوندگي مي تواند اهميت زيادي داشته باشد[ 2].نقد شوندگي به معناي

سرعت تبديل سرمايه گذاري ها يا دارايي ها به وجوه نقد مي باشد. اوراق بهاداري كه در

بورس اوراق بهادار با استقبال معامله روبرو مي شوند مي توانند حاكي از سرعت نقد

شوندگي آنها باشد[ 3]. در حقيقت فقدان نقدشوندگي ممكنست تاثير منفي بر ارزش سهام

بگذارد[ 25 ]. نسبت عدم نقدشوندگي نشان دهنده ميزان حساسيت قيمت سهم در مقابل

تغييرات هر واحد در حجم معامله آن روز است. عدم نقدشوندگي زماني اتفاق مي افتد كه

.[ قيمت سهام در واكنش به حجم معاملات كم تغييرات زيادي داشته باشد[ 20

موضوع نقدشوندگي به عنوان يك عامل تعيين كننده بازده سهام در اواسط دهه سال

1980 مطرح گرديد[ 27 ]. نقد شوندگي تاثير جريان سفارش را برقيمت منعكس مي سازد.

اين تاثير مي تواند بصورت تخفيف كه يك فروشنده مي دهد يا پاداشي كه يك خريدار

هنگام اجراي سفارش بازار دريافت مي كند، مشاهده گردد[ 17 ]. بطور كلي اين پرسش كه

آيا نقدشوندگي مي تواند بازده دارايي را تحت تاثير قرار دهد يا خير تا كنون بطور كامل و

با اطمينان پاسخ داده نشده است. تحقيق نشان م يدهد كه عامل نقد شوندگي بر بازده

دارايي موثر است و سرمايه گذاران همواره آن را مورد توجه قرار مي دهند[ 25 ]. اكبو و

نقش عوامل نقدشوندگي و ريسك عد منقدشوندگي بر مازاد... 103

نورلي( 2005 ) معيارهاي ريسك و بازده را با استفاده از استراتژي پرتفوي سرمايه گذاري بر

روي بيش از 6000 سهامي كه براي اولين بار در نزدك مورد معامله قرار مي گرفتند به

مدت 5 سال مورد بررسي قرار دادند. آنها از معيارهاي نسبت ارزش دفتري به ارزش بازار

و اندازه شركت استفاده نمودند[ 14 ]. در تحقيق حاضر سعي شده است كه بعد خاصي از

ريسك ها (ريسك نقدشوندگي) را كه سرمايه افراد را تهديد كرده و موجب تفاوت قيمت

پيش بيني شده از قيمت واقعي مي باشد تبيين شود. با توجه به اهميت موضوع در اين تحقيق،

تاثير متغيرهاي نسبت عدم نقدشوندگي و عوامل نقد شوندگي از قبيل اندازه شركت، نسبت

ارزش دفتري به ارزش بازار سهام و مازاد بازده بازار بر مازاد بازده سهام در بورس اوراق

1378 بطور ماهانه مورد بررسي قرار مي گيرد. - بهادار تهران در فاصله زماني سال 1384

2. پيشينه تحقيق

ريسك عدم نقدشوندگي كه گاهي با عنوان ريسك نقدشوندگي از آن ياد مي شود

همچنان جزء تحقيقات جديد در زمينه مديريت مالي محسوب مي شود. افراد بسياري به

مطالعه اين بخش از ريسك دارايي هاي مالي بخصوص در بازار سهام پرداخته اند و نتايج

متفاوتي را ارائه داده اند. تعدادي از آنها ارتباط بين بازده و عدم نقدشوندگي را مثبت

بسيار قوي مشاهده نمودند، در حالي كه در برخي ديگر رابطه خاصي بين اين دو نيافتند.

تعدادي ديگر نيز وجود رابطه بين بازده و عدم نقدشوندگي را مختص به ماه ژانويه

دانستند[ 20 ]. مارسلو و كوييروس( 2006 ) عامل ريسك عدم نقدشوندگي در بازار سهام

2002 مورد بررسي قرار داد هاند. او در اين تحقيق - اسپانيا را در فاصله زماني 1994

ازعوامل كنترلي اندازه و نسبت ارزش دفتري به ارزش بازار به عنوان معيار عدم

نقدشوندگي كه توسط آميهود ( 2002 ) پيشنهاد شده است، استفاده نموده اند. نتيجه اين

تحقيق نشان مي دهد كه عامل عدم نقدشوندگي بعنوان يكي از اجزاء كليدي قيمت گذاري

دارايي ها بايد مورد توجه قرار گيرد[ 20 ]. بروتولوتي ( 2006 ) نشان داد كه انتشار سهام به

عنوان منبع اصلي نقدشوندگي بازار سهام براي خصوصي سازي شركت ها در 19 كشور

توسعه يافته محسوب مي شود و با انجام خصوصي سازي نقدشوندگي سهام افزايش

مي يابد[ 8]. دوسكار ( 2006 ) مدلي را براي بررسي رفتار نقدشوندگي و نوسان پذيري قيمت

سهام ارائه داد. در اين مدل سرماي هگذاران تغييرات اخير قيمت را براي تغييرات يك دارايي

با ريسك پي شبيني مي كنند. هنگامي كه تغييرات آن دارايي بالا باشد، صرف ريسك آن

104 بررسيهاي حسابداري و حسابرسي، دوره 15 ، شماره 53 ، پاييز 1387

بالاست و بازده جاري آن دارايي پايين مي آيد، نرخ بازده دارايي هاي بدون ريسك نيز

.[ پايين است و بازار با عدم نقد شوندگي روبرو مي شود[ 13

پيكوئريا ( 2005 ) معتقد است كه فعاليت هاي معاملاتي مي توانند تغييرات بازده مورد

انتظار را بصورت برش عرضي توضيح دهند. شواهد اين تحقيق حاكي از وجود يك رابطه

بين هزينه عدم نقدشوندگي واندازه شركت مي باشد. همچنين تاثير سهام شركت هاي

بزرگ كه بسيار نقدشونده مي باشند بر حجم معاملاتي معني دار است. او در اين تحقيق

فعاليت هاي معاملاتي را تنها شاخص نقدشوندگي معرفي مي كند.[ 26 ]. مارشال و يانگ

2006 ) به بررسي رابطه ميان مازاد بازده سهام عادي در بازار استراليا و عواملي نظير ريسك )

بتا و اندازه شركت و قيمت پيشنهادي خريد و فروش، نرخ گردش و نسبت عدم

نقدشوندگي پرداخت و نتايج نشان داد كه ازميان معيارهاي مختلف عدم نقدشوندگي،

.[ نسبت ارائه شده توسط آميهود مازاد بازده سهام را بهتر توجيه مي كند [ 21

آميهود ( 2002 ) اعلام نمود كه عدم نقدشوندگي مورد انتظار بازار داراي رابطه مثبت با

مازاد بازده پيش بيني شده سهام است. او در تحقيق خود ادعا نموده است كه بخشي از

مازاد بازده مورد انتظار را مي توان بوسيله صرف عدم نقدشوندگي بيان نمود. او نسبت قدر

مطلق بازده سهام به حجم معاملات بر حسب دلار را معيار عدم نقدشوندگي در تحقيق خود

مورد استفاده قرار داد. او ادعا نموده است كه عدم نقدشوندگي تاثير بيشتري بر صرف

سهام شركت هاي كوچك دارد[ 5]. چورديا ( 2001 ) معتقد است كه يكي از فرضيه هاي

منطقي اين است كه ريسك به تغييرات نقدشوندگي مربوط است و سطح نقدشوندگي بر

بازده دارايي موثر است. در اين تحقيق رابطه بين بازده مورد انتظار سهام و نوسانات

فعاليت هاي معاملاتي بعنوان شاخصي براي نقدشوندگي مورد بررسي قرار گرفت. همچنين

رابطه بين بازده سهام و نوسانات حجم معاملات و با عوامل كنترلي از قبيل اندازه ونسبت

دفتري به بازار بررسي قرار گرفت. نتايج اين تحقيق نشان مي دهد كه يك رابطه منفي بين

بازده سهام و نوسانات حجم معاملات وجود دارد[ 10 ]. باتوجه به اهميت نقش بخش

خصوصي در بازار سرمايه وكاهش نقش مالكيتي دولت در سهام شركت ها، سهام شناور

مي تواند به عنوان يك اهرم مالي باعث كاهش ميزان نقدينگي راكد بازار و در نتيجه باعث

افزايش نرخ بازده سهام شود[ 4 ]. فاما و فرنچ( 1992 ) ارتباط بين بازده سهام و نسبت ارزش

1962 مورد برسي قرار دادند. نتايج آنها - دفتري به ارزش بازار را براي بازه زماني 1990

نشان داد كه شركت ها با نسبت ارزش دفتري پايين (سهام رشدي)، بازده كمتري را ايجاد

نقش عوامل نقدشوندگي و ريسك عد منقدشوندگي بر مازاد... 105

مي كند. آنها همچنين گزارش نمودند كه رابطه مثبت بين بتا مورد استفاده در مدل

قيمت گذاري دارايي هاي سرمايه گذاري و بازده سهام وجود ندارد. به اين معني كه بتا

اندك بازده بالاتري را ايجاد مي كند كه اين امر با مدل قيم تگذاري داراييهاي

سرمايه گذاري ناسازگار است[ 16 ]. فاما و فرنچ( 1993 ) معتقدند كه اندازه شركت به عنوان

شاخص نقد شوندگي اثر منفي و معني داري بر بازده شركت ها دارد. آنها اعلام نمودند كه

شركت هايي كه نسبت ارزش دفتري به ارزش بازار آنها بالا(پايين) است، بطور كلي خيلي

ضعيف (قوي) مي باشند. بنابراين سرمايه گذاران نيازمند صرف بازده براي جبران ريسك

اضافي متحمل شده از طريق نگهداري سهام شركت هايي با نسبت ارزش دفتري به ارزش

بازار بالا مي باشند. با اين وجود، آنها تخفيفي براي سهام شركت هايي با نسبت ارزش دفتري

به ارزش بازارپايين(سهام رشدي) در نظر مي گيرند. چنانچه نسبت ارزش دفتري سهام به

ارزش بازار كاهش يابد، سهام مورد نظر داراي ريسك بيشتري خواهد بود. زيرا تغييرات

بازده افزايش مي يابد[ 15 ].چن ( 2005 ) به بررسي صرف ريسك در قيمت گذاري دارايي ها

در بازار آمريكا پرداخته است. در اين تحقيق ابتدا به توضيح صرف نقدشوندگي با

متغيرهاي كلان اقتصادي با ديدگاهي طولاني مدت پرداخته است. سپس تأثير اين عامل را

در قيمت گذاري دارايي ها مورد توجه قرار داده است. آنگاه به بررسي پرتفوي هاي

ساختگي در مدل 3 عاملي فاما و فرنچ بامتغيرهاي كنترلي نظير اندازه شركت و نسبت

ارزش دفتري به ارزش بازار پرداخته است[ 9]. لانگستاف ( 2005 ) نشان داد كه تعداد بسيار

زيادي از دارايي ها داراي خصوصيات نقدشوندگي كمي مي باشند و هميشه نمي توان آنها

را فوراً معامله كرد. او در اين تحقيق نقش عامل عدم نقدشوندگي را در قيمت گذاري

دارايي ها مورد بررسي قرار داده است. در بازار سهام برخي دارايي ها داراي نقدشوندگي

بالايي هستند، اما برخي ديگر در دور ههاي نسبتاً طولاني مورد معامله قرار مي گيرند. عدم

نقدشوندگي تأثير بسيار چشمگير بر تصميم گيري پرتفوي بهينه دارد. او اعلام نمود كه

ارزش يك دارايي با نقدشوندگي بالا مي تواند 25 درصد بيش از ارزش يك دارايي غير

نقدشونده ارزش داشته باشد[ 19 ]. داموداران ( 2005 ) معتقد است اين تفكر كه برخي

دارايي ها غير نقدشونده و برخي ديگر نقدشونده هستند صحيح نمي باشد، بلكه

نقدشوندگي به صورت يك پيوستار است كه برخي دارايي ها نقدشوندگي بيشتري نسبت

به برخي ديگر دارند. او همچنين اعلام نمود كه دارايي هاي نقدشونده قيمت بيشتري نسبت

به دارايي هاي غير نقدشونده مشابه دارند و برخي سرمايه گذاران ارزش بيشتري براي

106 بررسيهاي حسابداري و حسابرسي، دوره 15 ، شماره 53 ، پاييز 1387

دارايي ها ي نقدشونده قائل هستند[ 11 ]. ژيدا ( 2006 ) تفاوت بين ارزش ذاتي سهام و قيمت

آن در بازار را با استفاده از داد ههاي ماهانه از سال 1999 تا 2004 در پرتفوي سهام

مورد بررسي قرار داده است. او از مدل قيمت گذاري دارايي ها و (S&P) استاندارد و پورز

از شاخ صهايي مانند اندازه شركت، ارزش دفتري به ارزش بازار و مازاد بازده بازار به

عنوان عوامل نقدشوندگي استفاده كرده است[ 28 ]. مارتينز نيتوو تاپيا ( 2005 ) در بازار

اسپانيا نشان دادند كه نقدشوندگي سيستماتيك تأثير بهينه بر رفتار عوامل بازارهاي مالي

،( مي گذارند. آنها به بررسي سه معيار مهم نقدشوندگي (معيار پاستور و استا مباغ ( 2003

حساسيت بازده به تغييرات قيمت پيشنهاد خريد و معيار ارائه شده توسط آميهود يعني نسبت

قدر مطلق بازده سهام بر حجم معاملات فروش) و ميانگين بازده بازار اسپانيا پرداخته اند.

آنها نشان دادند كه معيار ارائه شده توسط آميهود به طور معنا داري باعث بهبود مدل

قيمت گذاري دارايي ها شده و بر ساير معيارهاي نقدشوندگي ارجحيت دارد[ 23 ]. ليو

2006 ) با استفاده از يك معيار جديد براي نقدشوندگي نشان مي دهد كه صرف )

و مدل 3 عاملي فاما و فرنچ منبع مهمي براي ريسك به شمار CAPM نقدشوندگي در مدل

مي روند[ 18 ].مارشال و يانگ ( 2003 ) به رابطه بين نقدشوندگي و بازده سهام پرداخته اند.

معيارهاي نقدشوندگي مورد استفاده در اين تحقيق شكاف بين قيمت پيشنهادي خريد و

فروش و نرخ گردش مي باشد. او در مدل خود از عوامل بازده بازار و اندازه شركت استفاده

نموده است. او نتجه گرفت كه تأثير عامل اندازه شركت بر بازده سهام منفي بوده

.[ است[ 22

آچاريا و پدرسن( 2005 ) يك مدل قيمت گذاري دارايي هاي سرمايه اي ارائه داده اند كه

در آن ارتباط بين بازده مورد انتظاز بازار و نقدشوندگي مورد انتظار يك سهم مورد بررسي

قرار گرفت. آنها معتقدند كه يك سهم با نقد شوندگي كم تأثير همزمان اندك بر بازده

سهم و همچنين تأثيرآن بر بازده قابل پيش بيني آينده آن سهم زياد است. همچنين چنانچه

سهام داراي بازده جاري اندك ولي بازده قابل پيش بيني آتي بالا باشد، داراي نقدشوندگي

با ثبات مي باشد[ 1]. داتار نايك و رادكليف ( 1998 ) نسبت گردش را كه آميهود و

مندلسون در سال 1986 پيشنهاد نموده اند، بعنوان شاخصي براي نقدشوندگي استفاده كرده

اند. آنها دريافتند كه نقدشوندگي نقش معني داري در توضيح تغييرات برش عرضي بازده

سهام دارد. آنها از عوامل كنترلي مانند اندازه شركت، نسبت ارزش دفتري به بازار و بازده

بازار به عنوان عوامل نقدشوندگي استفاده نموده اند[ 12 ]. عمري،زياني و لوكيل ( 2004 ) به

نقش عوامل نقدشوندگي و ريسك عد منقدشوندگي بر مازاد... 107

بررسي تأثير نقدشوندگي بر بازده سهام در بازار سهام تونس از طريق رگرسيون برش

عرضي و با استفاده از داد ههاي ماهانه در طول سال هاي 1998 تا 2003 پرداخته

+ نوشته شده در  یکشنبه 17 خرداد1388ساعت 19:26  توسط محمود محمدیان بیدختی  | 

حسابداري استهلاك

استهلاك : به معني تخصيص دادن بهاي تمام شده دارايي غير جاري طي عمر مفيد آن به هزينه به صورت معقول و منظم است .

انواع روشهاي محاسبه استهلاك :

1)  روش هزينه ثابت مانند روش خط مستقيم

2)  روش هزينه متغير مانند روش ميزان توليد برآوردي و ميزان ساعات برآوردي

3)  روش هزينه كاه مانند روش نزولي ( ارزش دفتري ) و روش مجموع سنوات

4)  روش هزينه افزا مانند روش قسط السنين و روش سرمايه گذاري وجوه استهلاكي

5)  ساير روشها

عواملي كه در محاسبه هزينه استهلاك تاثير گذار است عبارتند از : 1. بهاي تمام شده .2. ارزش اسقاط .3. عمر مفيد

بهاي تمام شده : يك عامل واقعي مي باشد كه نحوه ي محاسبه آن در نشريه ماشين آلات و تجهيزات بعداً تدريس مي شود .

ارزش اسقاط : يعني ميزان مبلغي كه در پايان عمر مفيد دارايي پس از فروش آن دريافت مي شود .

عمر مفيد : عمر مفيد يك دارايي به صورت برآوردي محاسبه مي گردد .

·         نحوه ي ثبت حسابداري در زمان شناسايي هزينه استهلاك :

براي تمامي دارايي هاي مشهود ( دارايي ثابت ، منابع زير زميني ) و داراييهاي نامشهود به يك صورت ثبت مي شود :

1)    هزينه استهلاك دارايي

                  استهلاك انباشته داراي

 

ü      روش هزينه ثابت : خط مستقيم

·         هزينه استهلاك بر اساس روش خط مستقيم ( سالانه ) :

 

     هزينه استهلاك بر اساس روش خط مستقيم ( سالانه )

 

مسأله 1 ص 76

                                                                                                                                                        خريد    

29/12/4x                       29/12/3x                      29/12/2x                      29/12/1x                   1/1/1x 

     

 = 1.575.000    هزينه استهلاك بر اساس روش خط مستقيم ( سالانه )

 

·         هزينه استهلاك بر اساس روش خط مستقيم ( با كسر سال ) :

مثال : با توجه به مثال قبل با فرض اينكه زمان خريد 17/4/1x باشد ، مطلوب است هزينه استهلاك را در طول عمر مفيد دارايي محاسبه نماييد .

                  4 ماه                           12ماه                        12ماه                     12ماه                  8ماه        

                                                                                                                                                       خريد    

17/4/5x                29/12/4x               29/12/3x                29/12/2x           29/12/1x            17/4/1x

 

 = 1.050.000     هزينه استهلاك سال 1x

 = 1.575.000   هزينه استهلاك سال 2x

 = 1.575.000   هزينه استهلاك سال 3x

 = 1.575.000   هزينه استهلاك سال 4x

 = 525.000     هزينه استهلاك سال 5x

 

·         هزينه استهلاك بر اساس روش خط مستقيم ( با كسر سال و عدم استفاده ) :

مثال : با توجه به مثال قبل و در صورتي كه تجهيزات از تاريخ 3/10/1x لغايت 2/2/3x به دليل تعميرات مورد استفاده قرار نگرفته باشد و همچنين در 3 ماهه اول سال 4x دوماهه اول و در 4 ماهه سوم 4x دو ماهه آخر آن مورد استفاده قرار نگرفته باشد ، مطلوب است هزينه استهلاك 1x  تا  4x  .

                  4 ماه                          12ماه                         12ماه                     12ماه                     8ماه

                                       4ماه عدم    8  استفاده    11 استفاده   1 ماه عدم                           3ماه عدم   5 استفاده خريد    

17/4/5x                29/12/4x               29/12/3x                29/12/2x           29/12/1x            17/4/1x

 


استفاده

 = 656.250                                 

عدم استفاده

  هزينه استهلاك سال 1 x

30 % = 118.125          

= 1.575.000 30 % = 472.500  هزينه استهلاك سال 2 x

   

استفاده

 = 1.443.750                             

عدم استفاده

  هزينه استهلاك سال 3 x

30 % = 39.375             

 

استفاده

 = 1.050.000                             

عدم استفاده

  هزينه استهلاك سال 4 x

30 % = 157.500           

525.000   = 1.575.000 هزينه استهلاك سال 5 x

ü      روش هزينه متغير : ميزان توليد برآوردي و ميزان ساعات كاركرد برآوردي

·         هزينه استهلاك بر اساس روش ميزان توليد برآوردي :

 

نكته : در اين روش و روش ميزان ساعات كاركرد برآوردي كسر سال و عدم استفاده بي معني است .

مسأله 2 ص 77

=    1.600 = 2.740.000  هزينه استهلاك سال 1 x

=    1.900 = 3.253.750  هزينه استهلاك سال 2 x

=    1.000 = 1.712.500  هزينه استهلاك سال 3 x

=    1.800 = 3.082.500  هزينه استهلاك سال 4 x

=    1.700 = 2.911.250  هزينه استهلاك سال 5 x

·         هزينه استهلاك بر اساس روش ميزان ساعات كاركرد برآوردي :

 

مسأله 1 ص 76

=    5.700 = 1.795.500  هزينه استهلاك سال 1 x

=    5.000 = 1.575.000  هزينه استهلاك سال 1 x

=    4.800 = 1.512.000  هزينه استهلاك سال 1 x

=    4.400 = 1.386.000  هزينه استهلاك سال 1 x

ü      روش هزينه كاه : روش نزولي

·         هزينه استهلا ك بر اساس روش نزولي ( سالانه ) :

نرخ نزولي × ( استهلاك انباشته - بهاي تمام شده )

 

                                                                       = نرخ نزولي ساده     

                                                                                                                نرخ نزولي

  = نرخ نزولي شتاب دار

مسأله 1 ص 76

 7.800.000 – 0 )  50 % = 3.900.000) = هزينه استهلاك سال 1 x

7.800.000 – 3.900.000 )  50 % = 1.950.000) = هزينه استهلاك سال 2 x

7.800.000 – 5.850.000 )  50 % = 975.000) = هزينه استهلاك سال 3 x

7.800.000 – 6.825.000 )  50 % = 487.500) = هزينه استهلاك سال 4 x

·         هزينه استهلا ك بر اساس روش نزولي ( با كسر سال ) :

مثال : شركتي ماشين آلاتي را به بهاي تمام شده 6.000.000 ريال و ارزش اسقاط 1.000.000 ريال و عمر مفيد 2 سال در تاريخ 15/3/80 خريداري نمود . مطلوب است محاسبه هزينه استهلاك اين ماشين آلات به روش نزولي .

                                          2 ماه                            12 ماه                          10 ماه

                                                                                                                                   خريد

29/12/80                     29/12/81                     29/12/80                 15/3/80

= ( 6.000.000 – 0 )  50 %  (  ) = 2.500.000  هزينه استهلاك سال 80

= ( 6.000.000 – 2.500.000 )  50 %  = 1.750.000  هزينه استهلاك سال 81

= ( 6.000.000 – 4.250.000 )  50 %  (  ) = 145.800  هزينه استهلاك سال 82

·         هزينه استهلا ك بر اساس روش نزولي ( با كسر سال و عدم استفاده ) :

مثال : با توجه به مسأله قبل در صورتي كه از ماشين آلات مذكور در سال 80 دو ماه اخر سال و در سال 81 در 6 ماهه دوم 2 ماه آخر و همچنين در سه ماهه اول ماه اول استفاده نشده باشد مطلوب است محاسبه هزينه استهلاك .

                         2 ماه                                            12 ماه                                         10 ماه

           1  استفاده        1 ماه عدم             2 ماه عدم       10 استفاده              2 ماه عدم        8 استفاده            خريد

15/3/82                                  29/12/81                                 29/12/80                                15/3/80

 

 = [( 6.000.000-0) 50%  ] + [(6.000.000-0)  50%      30%]= 2.150.000سال 80

سال 81 = [(6.000.000-2.150.000) 50%    ]+[(6.000.000-2.150.000) 50%   30%]= 1.700.000

سال 82 = [(6.000.000-3.850.000) 50%    ]+[(6.000.000-3.850.000) 50%   30%]= 116.458

 

ü      روش مجموع سنوات :

·         هزينه استهلاك بر اساس روش مجموع سنوات ( سالانه ) :

    ( ارزش اسقاط بهاي تمام شده )

تمرين 7 ص 74 بند 1

 = ( 10.000.000 – 400.000 )    = 4.800.000سال 80

 = ( 10.000.000 – 400.000 )    = 3.200.000سال 81

 = ( 10.000.000 – 400.000 )    = 1.600.000سال 82

·         هزينه استهلاك بر اساس روش مجموع سنوات ( كسر سال ) :

مثال : با توجه به مثال قبل و با فرض اينكه خريد در تاريخ 2/4/80 باشد هزينه استهلاك اين ماشين آلات را در طول عمر مفيد ، محاسبه نماييد .

                   3 ماه                            12 ماه                             12 ماه                                9 ماه

                                                2/4/82                                  2/4/81                                             خريد

2/4/82               29/12/82                        29/12/81                          29/12/80                       2/4/80

                                                                                                                            

 = 9.600.000        = 3.600.000سال 80

 = ( 9.600.000        ) + (9.600.000        ) = 3.600.000سال 81

 = ( 9.600.000        ) + (9.600.000        ) = 2.000.000سال 82

 = 9.600.000        = 400.000سال 83

نكته : در روش مجموع سنوات حتماً بايد از هر نسبت 12 ماه كامل استفاده شود .

·         هزينه استهلاك بر اساس روش مجموع سنوات ( كسر سال و عدم استفاده ) :

مثال : با توجه به مثال قبل و در صورتي كه ماشين مذكور در سال 80 از تاريخ 1/10/80 لغايت 12/2/81 استفاده نشده باشد و همچنين در 6 ماهه اول سال 82 ماههاي خرداد ، تير و مرداد به دليل خرابي از ماشين مذكور استفاده نشده باشد ، مطلوب است محاسبه هزينه استهلاك ماشين آلات .

                   3 ماه                                    12 ماه                                     12 ماه                                      9 ماه

                 3 استفاده         7 استفاده    2/4/82          2 استفاده     11 استفاده    2/4/81   1 عدم   3 عدم             6 استفاده        خريد

2/4/82                        29/12/82                               29/12/81                                 29/12/80                              2/4/80

                                            3 عدم                                                                        

 = ( 9.600.000        ) + ( 9.600.000      30%    ) = 2.760.000سال 80

         30% ) + ( 9.600.000        ) + ( 9.600.000        ) =  = ( 9.600.000سال 81

3.320.000

 = ( 9.600.000        ) + ( 9.600.000          30% ) + ( 9.600.000          30%)+سال 82

(9.600.000        ) = 1.626.666

 = 9.600.000        = 400.000سال 83

 

 

  

+ نوشته شده در  یکشنبه 17 خرداد1388ساعت 19:2  توسط محمود محمدیان بیدختی  | 

آیین رفتار حرفه ای مصوب

  • کلیات
  • تعاریف
  •  منافع عمومی
  •  اهداف حرفه حسابداری
  •  اصول بنیادی
  •  احکام

 بخش الف . احکام قابل اجرا در مورد کلیه حسابداران حرفه ای

  •   درستکاری و بیطرفی  
  •   تضاد منافع  
  •   صلاحیت حرفه ای
  •   رازداری  
  •   خدمات مالیاتی
  •   آگهی  

بخش ب . احکام قابل اجرا در مورد حسابداران حرفه ای مستقل

  •   استقلال  
  •   صلاحیت حرفه ای  
  •   حق الزحمه  
  •   فعالیتهای ناسازگار با حرفة حسابداری  
  •   ارتباط با سایر حسابداران مستقل  
  •   آگهی و تبلیغات  

بخش پ . احکام قابل اجرا در مورد حسابداران حرفه ای تحت استخدام

  •   تضاد بین تعهدات اخلاقی به کارفرما و پایبندی به اصول حرفه ای  
  •   حمایت از همکاران حرفه ای  
  •   صلاحیت حرفه ای  
  •   ارائه اطلاعات  
  •  ضمانت اجرای احکام  

کلیات

1.      هدف این مجموعه ،  ارائـه راهنماییهای لازم درباره رفتار حرفه ای ،  شامل ضوابط عمومی و اصول بنیادی است که باید توسط کلیه حسابداران حرفه ای ،  به منظور دستیابی به هدفهای موردنظر حرفه حسابداری رعایت شود.

2.      در اساسنامه قانونی سازمان حسابرسی ،  مصوب 17  شهریور 1366،  "تدوین اصول و ضوابط حسابداری و حسابرسی "  به عنوان بخشی از وظایف سازمان تعیین شده است .  اصول و ضوابط حسابداری و حسابرسی شامل استانداردهای حسابداری ، استانداردهای حسابرسی ،  آیین رفتار حرفه ای و رهنمودهای مربوط است .  اصول و ضوابط حسابداری و حسابرسی پس از تصویب مراجع ذیصلاح سازمان لازم الاجرا می شود. احکام آیین رفتار حرفه ای درمورد کلیه حسابداران حرفه ای به یک میزان معتبر است ، مگر در مواردی که خلاف آن تصریح شده باشد.

3.      ویژگیهای هرحرفه عبارت است از:
الف ـ پذیرش وظیفه خدمت به جامعه ،
ب ـ وجود حداقل شرایط ازپیش تعیین شده برای ورود به حرفه ،  ازجمله مهارتهای تخصصی لازم که از طریق آموزش و تجربه بدست می آید،  و
پ ـ پایبندی اعضای حرفه به مجموعه ای از اصول ،  ضوابط   و ارزشهای مربوط در آن حرفه .

4.      در اساسنامه (یا عناوین مشابه )  تشکلهای حرفه ای حسابداری و حسابرسی باید چگونگی رعایت مفـاد آیین رفتـار حرفـه ای پیش بینی و نحوة نظارت بر رعایت مفاد آن مشخص شود.
 

تعاریف

5.      اصطلاحات بکار رفته در این مجموعه ،  دارای مفاهیم زیر است :
الف ـ تشکل حرفه ای عبارت از جامعه حسابداران رسمی و یا هر جامعه ،  انجمن و سازمان حرفه ای حسابداری و حسابرسی ثبت شده در ایران است .
ب ـ حسابدار حرفه ای شخص حقیقی یا مؤسسه ای است که عضو یک تشکل حرفه ای باشد.
پ ـ حسابدار حرفه ای مستقل حسابدار حرفه ای است که خدمات حرفه ای خود را مستقلاً به عموم ارائه می کند.  این عنوان درباره حسابداران حرفه ای شاغل در مؤسسات حرفه ای نیز بکار می رود.
ت ـ حسابدارحرفه ای تحت استخدام حسابدار حرفه ای است که برای ارائه خدمات حرفه ای خود،  به عنوان یک شخص حقیقی در استخدام یک کارفرما (به استثنای مؤسسات حرفه ای )  است .
ث ـ خدمات حرفه ای   هرگونه خدمات حسابداری ،  حسابرسی ،  مالیاتی ،  مشاورة مدیریت و مدیریت مالی است که توسط حسابداران حرفه ای ارائه می شود و انجام آن مستلزم بکارگیری دانش حسابداری و مهارتهای مرتبط با آن است .
ج ـ آگهـی اطلاع رسانی به عموم ،  درباره معرفی حسابدار حرفه ای و خدمات وی است که با هدف برتـر جلوه دادن آن حسابدار حرفه ای انجام نگرفته و جنبه تبلیغات نیز نداشته باشد.
چ ـ تبلیغات اطلاع رسانی به عموم ،  با نگرش جلب مشتری ،  درباره خدمات و مهارتهایی است که توسط حسابداران حرفه ای ارائه می شود.
ح ـ گزارشگری حرفه ای کاری است که مستلزم اظهارنظر حرفه ای نسبت به اطلاعات مالی به وسیله حسابدار حرفه ای مستقل می باشد.

منافع عمومی

6.       پذیرش مسئولیت در قبال جامعه از ویژگیهای شاخص هر حرفـه است و مقبولیت هرحرفه به میزان مسئولیتی بستگی دارد که آن حرفه در جامعه به عهده می گیرد. جامعه ای که حـرفـه حسابداری با آن سر و کار دارد متشکل از صاحبکاران ، سرمایه گذاران ، دولت ، اعتباردهندگان ، کارکنان ،  کارفرمایان و سایر اشخاصی است که درجهت تصمیم گیریهای آگاهانه خود به نتایج کار حسابداران حرفه ای اتکا می کنند. چنین اتکایی برای حرفه حسابداری درقبال حفظ منافع عمومی ایجاد مسئولیت می کند.

7.      مسئولیت حسابدار حرفه ای تنها به تأمین نیازهای صاحبکار یا کارفرما محدود نمی شود و رفع نیازهای طیف وسیعی از اشخاص را در بر می گیرد.  به همین دلیل استانداردهای حرفه ای به نحو چشمگیری تحت تأثیر ملاحظات منافع عمومی ،  تدوین می شود.  برای مثال :
الف ـ حسابرسان مستقل با اظهارنظر درباره صورتهای مالی به سرمایه گذاران و مؤسسات مالی برای سرمایه گذاری و اعطای تسهیلات مالی کمک می کنند.
ب ـ مدیران مالی با انتخاب راه کارهای مناسب ،  امکان استفاده مؤثر و کارآ  از منابع واحدهای اقتصادی را فراهم می کنند.
پ ـ حسابرسان داخلی اطمینان بیشتری نسبت به سیستم کنترلهای داخلی فراهم می آورند و درنتیجه قابلیت اتکای اطلاعات تهیه شده برای خارج از واحد اقتصادی افزایش می یابد.

8.      حسابداران حرفـه ای نقش با اهمیتی در بهبود وضعیت اقتصادی جامعه ایفا می کنند؛ برای مثال استفاده کنندگان ،  در زمینه های حسابداری و گزارشگری مالی ،  مدیریت مالی و مشاوره های حرفه ای مناسب و قابل قبول درباره بسیاری از موضوعات تجاری و مالیاتی ، به خدمات حسابداران حرفه ای اتکا می کنند.

9.      حفظ اعتماد عمومی به حرفه حسابداری تا زمانی میسر است که حسابداران حرفه ای خدمات خود را در سطحی ارائه کنند که شایسته اعتماد جامعه باشد؛  از این رو خدمات حسابداری حرفه ای باید در بالاترین سطح ممکن و با رعایت ضوابطی ارائه شود که تداوم انجام این خدمات با کیفیت مناسب را تضمین کند.

اهداف حرفه حسابداری

10.  از دیدگاه آیین رفتار حرفه ای ،  اهداف حرفه حسابداری عبارت از دستیابی به بهترین اصول و ضوابط حرفه ای ،  اجرای عملیات در بالاترین سطح ممکن ،  براساس اصول و ضوابط مذکور و به طور کلی تأمین منافع عمومی است .  تحقق این اهداف مستلزم تأمین موارد زیر است :
الف ـ اعتبـارـ  جامعه به اطلاعات و سیستمهای اطلاعاتی قابل اتکا و معتبر نیاز دارد.
ب ـ حرفه ای بودن ـ افراد حرفه ای در زمینه حسابداری حرفه ای باید به سادگی توسط صاحبکاران ، کارفرمایان و سایر اشخاص ذینفع ،  قابل تشخیص و شناسایی باشند.
پ ـ کیفیت خدمات ـ اطمینان از اینکه کلیه خدمات ارائه شده توسط حسابداران حرفه ای با بالاترین کیفیت ممکن انجام می شود.
ت  ـ اطمینـان ـ استفاده کنندگان از خدمات حسابداران حرفه ای باید مطمئن شوند چارچوبی برای رفتار حرفه ای وجود دارد که ناظر بر ارائه آن خدمات می باشد.

اصول بنیادی

11.  لازمه دستیابی به اهداف حرفه حسابداری توسط حسابداران حرفه ای ،  پایبندی به اصول بنیادی زیر است :
الف ـ درستکاری ـ حسابدار حرفه ای در انجام خدمات حرفه ای خود باید درستکار باشد.
ب ـ بیطرفی ـ حسابدار حرفه ای باید بیطرف باشد و نباید اجازه دهد هرگونه پیش داوری ،  جانبداری ،  تضاد منافع یا نفوذ دیگران ،  بیطرفی او را در ارائه خدمات حرفه ای مخدوش کند.
پ ـ صلاحیت و مراقبت حرفه ای ـ حسابدار حرفه ای باید خدمات حرفه ای را با دقت ، شایستگی و پشتکار انجام دهد.  وی همواره موظف است میزان دانش و مهارت حرفه ای خود را در سطحی نگاه دارد که بتوان اطمینان حاصل کرد،  خدمات وی به گونه ای قابل قبول و مبتنی بر آخرین تحولات در حرفه و قوانین و مقررات ارائه می شود.
ت ـ رازداری ـ حسابدار حرفه ای باید به محرمانه بودن اطلاعاتی که درجریان ارائه خدمات حرفه ای خود بدست می آورد توجه کند و نباید چنین اطلاعاتی را بدون مجوز صریح صاحبکار یا کارفرما،  استفاده و یا افشـا کند؛  مگر آنکـه از نظر قانونی یا حرفه ای حق و یا مسئولیت افشای آنرا داشته باشد.
ث ـ رفتار حرفه ای ـ حسابدار حرفه ای باید به گونه ای عمل کند که باحسن شهرت حرفه ای او سـازگـار باشـد و از انجـام اعمالی بپرهیـزد کـه ممکن است اعتبـار حرفـه را خدشـه دار کند.
ج   ـ اصول و ضوابط حرفه ای ـ حسابدار حرفه ای باید خدمات حرفه ای را مطابق اصول و ضوابط حرفه ای مربوط انجام دهد و همچنین درخواستهای صاحبکار یا کارفرمای خود را به گونه ای با مهارت و دقت انجام دهد که با الزامات درستکاری ،  بیطرفی و درمورد حسابداران حرفه ای مستقل با  استقلال وی نیز سازگار باشد.

 احکام

12.  اگرچه اهداف و اصول بنیادی ارائه شده جنبه کلی دارد و ناظر به موارد خاص نیست ، اما " احکام "،  رهنمودهایی درباره نحوه کاربرد اهداف و اصول بنیادی مزبور را برای موقعیتهایی ارائه می کند که حسابداران حرفه ای درحین کار با آن مواجه می شوند.

13.  احکام به سه بخش تقسیم می شود:
الف ـ قابل اجرا در مورد کلیه حسابداران حرفه ای ،  مگر در مواردی خاص که مستثنی شده است .
ب ـ قابل اجرا در مورد حسابداران حرفه ای مستقل .
پ ـ قابل اجرا در مورد حسابداران حرفه ای تحت استخدام که در شرایط ویژه ای ممکن است به حسابداران حرفه ای مستقل شاغل در مؤسسات حرفه ای نیز تعمیم یابد.

14.  احکام در بخشهـای الف ،  ب   و پ (بنـدهـای 15  الی 31)  و ضمانت اجـرای احکام در بندهای 32 الی 37  درج شده است .


بخش الف) احکام قابل اجرا در مورد کلیه حسابداران حرفه ای

 

15.  درستکاری و بیطرفی

1- 15ـ درستکاری تنها به معنای صادق بودن نیست ،  بلکه برخورد منصفانه و صادقانه را نیز شامل می شود. اصل بیطرفی ،  حسابداران حرفه ای را به برخورد منصفانه ، درستکارانه و به دور از تضـاد منافع ملزم می کند. حسابداران حرفه ای درابعاد مختلف به انجام خدمات حرفه ای می پردازند. صرفنظر از نوع یا اندازة خدمات حرفه ای ،  حسابداران حرفه ای باید در ارائه این خدمات ،  درستکاری را حفظ کنند و در قضاوت خود به رعایت کامل بیطرفی پایبند باشند.

2ـ 15ـ حسابداران حرفه ای در انتخاب شرایط یا اعمالی که مشخصاً  با الزامات مربوط به رعایت بیطرفی سروکار دارد بایـد عـوامـل زیر را بـه نحـو مناسب مورد توجـه قراردهند:

الف ـ حسابداران حرفه ای گاه در شرایطی قرار می گیرند که امکان اعمال فشار برآنان وجود دارد.  این وضعیت ممکن است بیطرفی آنان را خدشه دار کند.
ب ـ تعریف و توصیف کلیه شرایطی که ممکن است حسابداران حرفه ای تحت تأثیر اعمال فشار قرار گیرند،  میسر نیست .  در تعیین معیارها و ضوابط لازم برای شناسایی روابطی که احتمال می رود یا به نظر می رسد بیطرفی حسابداران حرفه ای را خدشه دار می کند،  شرط معقول بودن باید به عنوان یک عامل تعیین کننده مورد توجه خاص قرار گیرد.
پ ـ حسابداران حرفـه ای در رعایت بیطرفی ،  بـایـد از ایجـاد روابطی بپرهیزند کـه امکان اعمـال نفـوذ دیگـران ،  پیشداوری یـا تمایلات جانبدارانه را فراهم می کند.
ت ـ حسابداران حرفه ای باید از پایبندی همکاران شاغل در خدمات حرفه ای تحت نظر خود به بیطرفی ،  اطمینان یابند.
ث ـ حسابداران حرفه ای باید از پذیرفتن یا اعطای هدایایی خودداری کنند که ممکن است منطقاً  موجب این باور شود که برقضاوت حرفه ای آنان یا کسانی که با آنان سروکار دارند،  تأثیر نامناسبی داشته باشد. آنچه به عنوان هدیه غیرمتعارف شناخته می شود، درهرمورد متفاوت است . اما به طور کلی حسابداران حرفه ای باید از قرارگرفتن در موقعیتهایی که به اعتبار حرفه ای آنان لطمه وارد می سازد،  پرهیز کنند.

 

16.  تضاد منافع

 1ـ16ـ حسابداران حرفه ای اغلب در فرایند ارائه خدمات حرفه ای خود با موضوع تضاد منافع روبرو می شوند.  این گونه موارد تضاد منافع ممکن است به شکلهای بسیار متفاوت ، از موارد نسبتاً  ساده تا مسائل پیچیده ای چون تقلب و اعمال غیرقانونی بروز کند.  هرچند ارائه فهرستی جامع از کلیه مواردی که ممکن است در آنها تضاد منافع پیش آید مقدور نیست ،  اما حسابداران حرفه ای باید همواره نسبت به شرایطی که منجر به بروز تضاد منافع می شود، هُشیار باشند.

 2 ـ16  مسئولیتهای حسابداران حرفه ای گاه با انتظارات درون و برون سازمانی درتضاد است .  ازاین رو:

الف ـ خطر اعمال فشار می تواند از سوی مدیریت صاحبکار،  همکاران ارشد حسابدار حرفه ای یا به واسطة   روابط خانوادگی یا شخصی بروز کند. درواقع حسابدار حرفـه ای باید از ایجاد روابط یا منافعی که می تواند برکار او تأثیر نامطلوب بگذارد و به درستکاری حرفه ای وی لطمه وارد کند، بپرهیزد.
ب ـ ممکن است از حسابدار حرفه ای خواسته شود تا مغایر با اصول و ضوابط حرفه ای عمل کند.
پ ـ حسابدار حرفه ای ممکن است بین وفاداری نسبت به مافوق و رعایت اصول و استانداردهای حرفه ای با تضاد روبرو شود.
ت ـ ارائه یا انتشار اطلاعات گمراه کننده ای که ممکن است درجهت منافع صاحبکار یا کارفرما باشد از مصادیق مفهوم تضاد منافع است ، صرفنظر از اینکه ارائه یا انتشار چنین اطلاعاتی درجهت منافع حسابدار حرفه ای باشد یانباشد.

3ـ 16ـ حسابداران حرفه ای ممکن است در تشخیص یا نحوه برخورد با موارد خلاف شئون حرفه ای با مشکل روبرو شوند.  اگر چنین مواردی با اهمیت باشد، حسابدار حرفه ای باید از خط مشی ها و دستورالعملهای داخلی سازمان مربوط پیروی کند. درصورت حل نشدن مشکل ،  توجه به موارد زیر ضروری است :

الف ـ موضوع با مافوق مستقیم مطرح شود.  چنانچه مشکل از این طریق برطرف نشد و حسابدار حرفه ای تصمیم به طرح آن با رده بالاتری از مدیریت گرفت ،  مافوق باید درجریان امر قرار گیرد.  درصورتی که به نظر برسد مافوق مذکور،  خود درگیر و ذینفع در این موضوع است ، مراتب باید به رده بالاتری از مدیریت ارجاع شود.
ب ـ موضوع به طور محرمانه با یک مشاور مستقل یا تشکل حرفه ای مربوط مطرح و پس از کسب نظر مشورتی ،  درجهت حل موضوع اقدام شود.
پ ـ اگر علیرغم انجام موارد فوق راه کار مناسب برای حل موضوع حاصل نشد به عنوان آخرین راهِ حل ،  در موارد با اهمیت (برای مثال تقلب )  احتمالاً  راهی جز استعفا یا کناره گیری همراه با ارائه یادداشتی حاوی دلایل موضوع به بالاترین مقام مربوط وجود نخواهد داشت .

4ـ 16  علاوه بر این ،  در مواردی ممکن است قوانین ،  مقررات یا اصول و ضوابط حرفه ای ،  گزارش برخی از موارد حاد را به مراجع ذیصلاح خارج از شرکت یا سازمان نظارت کننده مربوط پیش بینی کرده باشد.  دراین شرایط ،  حسابدار حرفه ای باید حسب مورد اقدام کند.

5 ـ16ـ حسابداران حرفه ای که دارای سمت کلیدی در سازمانها هستند باید از کفایت خط مشی ها و دستورالعملهای تدوین شـده درجهت حل و فصل تناقضات مربوط به رفتار حرفه ای اطمینان یابند.

6 ـ16ـ تشکلهای حرفه ای باید اطمینان یابند اعضایی که با تناقضات مربوط به رفتار حرفه ای روبرو می شوند،  به نظرات مشورتی و رهنمودهای قابل اطمینـان دسترسی دارند.

17. صلاحیت حرفه ای

1 ـ17  مفهوم صلاحیت حرفه ای دربرگیرنده دو جنبه اساسی زیر است :

الف ـ کسب صلاحیت حرفه ای-  کسب صلاحیت حرفه ای نیازمند برخورداری از تحصیلات عالی است که براساس ضوابط تشکلهای حرفه ای مربوط از طریق آموزشهای ویژه ،  کارآموزی ، گذراندن امتحانات   و کسب تجربیات حرفه ای تکمیل می شود.
ب ـ حفظ صلاحیت حرفه ای-  حفظ صلاحیت حرفه ای مستلزم آگاهی مستمر از تغییر و تحولات حرفه (شامل نظرات جدید درباره اصول و ضوابط حسابداری و حسابرسی و قوانین و مقررات مربوط ) به ویژه بکارگیری برنامه ای است که دراثر اجرای آن اطمینان حاصل شود خدمات حرفه ای (بااستفاده از یک سیستم کنترل کیفی مناسب ) با کیفیت مطلوب و درانطباق بااصول و ضوابط حرفه ای ارائه می شود.

2 ـ 17ـ حسابداران حرفه ای نباید به دارا بودن تخصصها یاتجربیاتی تظاهر کنند که فاقد آنند.

 

18. رازداری

1ـ 18ـ حسابـداران حـرفـه ای بـایـد اطلاعاتی را کـه درباره امور صاحبکـار یـا کارفـرمـا بدست می آورند محرمانه تلقی کنند.  این امر حتی پس از خاتمه ارتباط حسابدار حرفه ای با صاحبکار یا کارفرما نیز ادامه می یابد.

2ـ 18ـ اطلاعات مربوط به صاحبکار یا کارفرما باید همواره محرمانه محسوب شود و حسابدار حرفه ای مجاز به افشای آن نیست ،  مگر آنکه مجوز صاحبکار یا کارفرما دریافت شود یا الزامات قانونی یا حرفه ای ، ارائه یا افشای آن اطلاعات را  ایجاب کند.

3ـ 18ـ حسابداران حرفه ای باید اطمینان یابند کارکنان تحت نظر آنان و اشخاصی که از آنها مشاوره و یا خدمت دریافت می شود نیز،  اصل رازداری را رعایت می کنند.

4ـ 18  اصل رازداری تنها به عدم افشای اطلاعات محدود نمی شود، بلکه حسابدار حرفه ای را ملزم می کند که از اطلاعات گردآوری شده به نحوی مناسب حفاظت کند،  اطلاعات مزبور را درجهت منافع خود یا اشخاص ثالث استفاده نکند و چنان نیز رفتار ننماید که گوئی از این گونه اطلاعات استفاده می کند.

 5 ـ18  به طور کلی مواردی که حسابداران حرفه ای مجاز به افشای اطلاعات می باشند به شرح زیر است :

الف ـ زمانی که کارفرما یا صاحبکار مجوز افشای اطلاعات را صادر کند. دراین حالت ،  حسابداران حرفه ای باید منافع کلیه اشخاص ثالثی را نیز که ممکن است از این امر متأثر شود،  درنظر گیرند.
ب ـ مواردی که قانون افشای اطلاعات خاصی را الزامی   می کند.
پ ـ هنگامی که حسابدار حرفه ای موظف یا محق به افشای اطلاعات باشد ازجمله :

1 ـ در رعایت الزامات اصول و ضوابط حرفه ای .
2 ـ در جهت حفظ منافع حرفه ای خود  در دعاوی حقوقی .
3 ـ در انجام بررسیهای کیفی توسط تشکل حرفه ای مربوط . 

19.  خدمات مالیاتی

 1 ـ19  حسابدار حرفه ای می تواند با ارائه خدمات مالیاتی در چارچوب قوانین و مقررات و رعایت درستکاری و بیطرفی ، صاحبکار یا کارفرمای خود را در بهترین موقعیت مالیاتی قـرار دهـد.  درچنین شـرایطـی تهیـه و نگهداری پشتوانه هایی معقول ، تصور هرگونه اقدام غیرمجاز به نفع صاحبکار یا کارفرما را منتفی می کند.

 2 ـ19  حسابدار حرفه ای نباید به گونه ای رفتار کند که صاحبکار یا کارفرما تصور نماید هیچ ایرادی به اظهارنامه مالیاتی تهیه شده و مشاوره های ارائه شده وارد نیست ،  بلکه باید اطمینان یابد که صاحبکار یا کارفرما از محدودیتهای مترتب براین گونه خدمات و اینکه نتایج حاصل الزاماً  با نظرات مقامات مالیاتی منطبق نمی باشد،  آگاه است .

 3 ـ19  حسابدار حرفه ای در مواردی که اظهارنامه مالیاتی یا خدمات مالیاتی دیگری توسط یا به کمک او تهیه و ارائه می شود باید به صاحبکار یا کارفرما یادآوری کند که مسئولیت اطلاعات ارائه شده اساساً با صاحبکار یا کارفرما است . حسابدار حرفه ای همچنین باید اطمینان یابد که اظهارنامه مالیاتی یا خدمات مالیاتی مزبور براساس اطلاعات دریافتی به گونه ای مناسب تهیه و ارائه شده است .

 4 ـ19  رهنمودها یا نظرات مالیاتی ارائه شده به صاحبکار و یا کارفرما که می تواند دارای آثار بااهمیت باشد باید به صورت مناسب در پرونده ها نگهداری شود.

 5 ـ19  حسابدار حرفه ای درصورتی که دلایلی مبنی بر وجود هریک از موارد زیر درباره اظهارنامه مالیاتی یا اطلاعات ارائه شده داشته باشد باید از پذیرش کار و یا ادامة ارائه خدمات خودداری کند:

الف ـ اطلاعات ارائه شده نادرست یا گمراه کننده باشد.
ب ـ اطلاعات ،  بدون دقت کافی تهیه شده باشد یا درباره صحت و سقم آن ، مدارک و مستنداتی دردست نباشد.
پ ـ اطلاعات به نوعی حذف یا دستکاری شده باشد که بتواند باعث گمراهی مقامات مالیاتی شود.

 6 ـ19  حسابدار حرفه ای در تهیه اظهارنامه مالیاتی معمولاً براطلاعاتی که صاحبکار یا کارفرما دراختیـار او می گذارد اتکا می کند،  به شرط اینکه اطلاعات مذکور معقول به نظر برسد.

 7 ـ19  چنانچه حسابدار حرفه ای از عدم ارائه اظهارنامه مالیاتی و یا از  وجود اشتباه یا عدم درج اطلاعات بااهمیت در یکی از اظهارنامه های مالیاتی مربوط به سنوات قبل (اعم ازاینکه خود در تهیه آن دخالت داشته یا نداشته باشد) آگاهی یابد موظف است :

الف ـ اشتباه یا عدم درج اطلاعات را بلافاصله به صاحبکار یا کارفرما اطلاع دهد و توصیه کند اقدام لازم جهت اطلاع مقامات مالیاتی به عمل آید.  اطلاع موارد فوق توسط حسابدار حرفه ای به مراجع ذیربط ،  تنها درصورت وجود الزامات قانونی مجاز است . درغیراین صورت مسئولیتی متوجه حسابدار حرفه ای نیست .
ب ـ اگر صاحبکار یا کارفرما اقدام لازم را به عمل نیاورد،  حسابدار حرفه ای باید ابتدا به صاحبکار یا کارفرما اطلاع دهد که انجام کار توسط وی درارتباط با آن اظهارنامه و سایر اطلاعات ارائه شده درباره مالیات مقدور نیست و سپس در مورد ادامه همکاری با صاحبکار یا کارفرما در سایر امور حرفه ای تصمیم گیری کند.

 8 ـ19  درصورتی که به حسابدار حرفه ای پیشنهاد مشاوره یا خدمات مالیاتی جدیدی ارائه شود قبل از قبول کار باید درصورت وجود مشاور قبلی ،  دلایل قطع ارتباط او را باکارفرما یا صاحبکار جویا شود.

20.  آگهی

حسابداران حرفه ای درجهت شناساندن خود و کـار خود به جامعـه بـایـد به موارد زیر توجه کنند:

الف - از ابزارها و روشهایی استفاده نکنند که باعث خدشه دار شدن شئون حرفه ای شود.
ب ـ در مورد نوع خدماتی که می توانند ارائه کنند،  عناوین حرفه ای و سوابق تحصیلی و تجربی خود ادعاهای دور از واقعیت ننمایند.
پ ـ نسبت به خدمات سایر حسابداران حرفه ای مطالب منفی بیان نکنند.

 

بخش   ب) احکام قابل اجرا در مورد حسابداران حرفه ای مستقل

21.  استقلال

1ـ21  هنگامی که حسابـداران حرفـه ای مستقل مسئولیت انجـام کاری را به عهده می گیرند که مستلزم گزارشگری حرفه ای است باید فاقد هرگونه نفع و علاقه ای ، صرفنظر از آثار واقعی آن ،  باشند که ممکن است بر درستکاری ، بیطرفی و استقلال ایشان تأثیر گذارد یا به نظر رسد که تأثیر می گذارد.

2ـ21  حسابداران حرفه ای   مستقل مورد نظر در بند 1-21  به اشخاص زیر محدود می شود:

الف ـ اشخاص حقیقی یا مؤسسات انجام دهنده خدمات حرفه ای .
ب ـ شرکا  یا مالکین مؤسسـه حرفه ای .
پ ـ کلیه مدیران و کارکنان حرفه ای درگیر در انجام هرکاری که مستلزم گزارشگری حرفه ای است نسبت به همان کار.

3ـ21ـ هرچند ارائه فهرست کاملی از مواردی که ناقض استقلال حسابداران حرفه ای مستقل می باشد میسر نیست ،  اما موارد مندرج در بندهای 4-21  تا 17-21 نمونه هایی است که استقلال واقعی یا ظاهری   حسابداران حرفه ای مستقل را خدشه دار می کند.

داشتن هرگونه رابطه مالی با صاحبکار

4ـ 21  داشتن روابط مالی با صاحبکار،  استقلال را تحت تأثیر قرار می دهد و ممکن است هر ناظرمعقولی چنین تصور کند که استقلال خدشه دار شده است . روابط مالی حسابداران حرفه ای مستقل (شامل بستگان ایشان به تشخیص تشکل حرفه ای مربوط ) می تواند به یکی از راههای زیر صورت پذیرد:

1.      داشتن منافع مالی مستقیم یا منافع مالی غیرمستقیم قابل ملاحظه در شرکت صاحبکار.

2.      دریافت تسهیلات مالی از صاحبکار یا هریک از اعضای هیأت مدیره ، مدیران ارشد یا سهامداران اصلی صاحبکار یا پرداخت تسهیلات مالی به آنان ، به استثنای تسهیلات مالی دریافتی در روال عادی از سیستم بانکی و سایر مؤسسات اعتباری .

3.      مشارکت با صاحبکار یا با هریک از اعضای هیأت مدیره ،  مدیران ارشد یا سهامداران اصلی آن .

4.      داشتن منافع مالی در یک واحد اقتصادی که دارای نفوذ قابل ملاحظه در شرکت صاحبکار یا تحت نفوذ قابل ملاحظه آن است .

داشتن هرگونه رابطه شغلی با صاحبکار

 5ـ21ـ چنانچه حسابدار حرفه ای مستقل طی دوره مورد رسیدگی یا سال قبل از آن ،
 عضو هیأت مدیره ،  مدیر اجرائی ، کارمند ارشد شرکت یا شریک یا در استخدام این افراد باشد،  چنین به نظر می رسد دارای منافعی است که می تواند به استقلال او هنگام گزارشگری حرفه ای در مورد آن شرکت ، خدشه وارد کند.

ارائه سایر خدمات به صاحبکاران حسابرسی

6ـ21ـ هنگامی که حسابدار حرفه ای مستقل ،  علاوه بر انجام حسابرسی یا عملیات دیگری که مستلزم گزارشگری حرفه ای است ،  خدمات دیگری را به صاحبکار ارائه می کند باید متوجه باشد نقش مدیریت واحد مورد رسیدگی را در تصمیم گیری یا اجرا  ایفا نکند.

7ـ 21  در شرایطی که حسابدار حرفه ای مستقل عهده دار ارائه خدمات حرفه ای مربوط به اصلاح حساب یا تهیه و نگهداری سوابق حسابداری صاحبکار است نباید حسابرسی آن دوره های مالی خاص   توسط او انجام شود.  لازم به ذکر است خدماتی که در روال عادی عملیات حسابرسی توسط حسابدار حرفه ای به صاحبکار ارائه می شود (از قبیل ارزیابی کنترلهای داخلی ،  ارائه نامه مدیریت و پیشنهادهای لازم درمورد رفع آن و ارائه هرگونه تعدیل پیشنهادی و مشاوره ای )  از مصادیق خدمات مذکور تلقی نمی شود.

8ـ21ـ حسابدار حرفه ای مستقل که عهده دار ارائه خدمات مشاوره ای یا طراحی سیستمهای اطلاعاتی به یک صاحبکار است درصورت پذیرش کار حسابرسی همان دوره مالی یا هرنوع کاری که مستلزم اظهارنظر حرفه ای است ،  باید ضمن رعایت دقیق اصول و ضوابط حسابرسی ،  آن گونه عمل کند که به صلاحیت حرفه ای و استقلال وی خدشه وارد نشود.

روابط شخصی و خانوادگی

9ـ21ـ روابط شخصی و خانوادگی می تواند استقلال را تحت تأثیر قرار دهد.  لذا حصول اطمینان از اینکه این گونه روابط در هرکار،  استقلال حسابدار حرفه ای را به مخاطره نمی اندازد از اهمیت خاصی برخوردار است .

10ـ21  تعیین دقیق حد مجاز روابط شخصی و خانوادگی بین حسابدار حرفه ای مستقل و صاحبکار (یا افرادی نظیر رئیس یا اعضای هیأت مدیره ، مدیرعامل و مدیران ارشد اجرایی و مالی که در سمتهای مدیریت صاحبکار مشغول بکارند) غیرممکن است . اما چنانچه حسابدار حرفه ای وجود این گونه روابط را تهدیدی برای حفظ استقلال واقعی یا ظاهری خود بداند باید عدم پذیرش خدمات را مورد بررسی جدی قرار دهد.  دامنه روابط مزبور بسیار گسترده است و روابط عادی شخصی   تا روابط سببی و نسبی حسابدار حرفه ای را دربر می گیرد.  ضوابط تکمیلی دراین باره توسط تشکل حرفه ای مربوط تدوین می شود.

حق الزحمـه

11ـ21  حسابدار حرفه ای باید توجه کند درصورتی که بخش عمده ای از درآمدهای سالانه وی   به طور مستمر از طریق یک صاحبکار یا گروهی از صاحبکاران مرتبط تأمین می شود،  چنین وضعیتی می تواند موجب بروز شک و ابهام نسبت به استقلال وی گردد.

حق الزحمـه مشروط

12ـ21  حسابدار حرفه ای باید از پذیرش و ارائه خدماتی خودداری کند که پرداخت حق الزحمه آن مشروط به حصول نتیجه ای خاص ،  درصدی از یک مبلغ خاص یا موارد مشابه باشد، مگرآنکه مبلغ حق الزحمه براساس قوانین و مقررات تعیین شود.

خرید کالا و پذیرش هدایا و پذیرایی

13ـ21  خرید کالا یا دریافت خدمات با شرایط ویژه ،  قبول پذیرایی بی مورد و دریافت هدایا به میزانی بیش از حد متعارف ،  تهدیدی جدی برای استقلال حسابداران حرفه ای مستقل است ؛  ازاین رو حسابداران حرفه ای و وابستگان ایشان باید ضمن پرهیز ازاین موارد،  در حدود متعارف نیز جانب احتیاط را رعایت کننـد.

مالکیت سرمایه

14ـ21  تمام سرمایه مؤسسه حرفه ای باید متعلق به حسابداران حرفه ای مستقل باشد، مگرآنکه قوانین و مقررات ،  اختصاص تمام یا بخشی از سرمایه را به دیگران مجاز بداند.

شرکای سابق

 15ـ21ـ چنانچه یک یا چند تن از شرکای سابق مؤسسـه حرفه ای به گونه ای صاحبکار مؤسسـه حرفه ای شوند، تعیین اینکه در این مورد، استقلال واقعی یا ظاهری حسابدار حرفه ای خدشه دار می شود یا خیر،  با قضاوت حسابدار حرفه ای مستقل است .

دعاوی حقوقی

16ـ21  چنانچه حسابدار حرفه ای مستقل و صاحبکار درگیر یک دعوای حقوقی باشند ممکن است استقلال و بیطرفی حسابدار حرفه ای تحت تأثیر قرار گیرد. دراین گونه موارد حسابدار حرفه ای باید متناسب با ماهیت دعوای حقوقی درباره پذیرش یا ادامه کار تصمیم گیری کند.

ارتباط طولانی کارکنان ارشد با یک صاحبکار

17ـ21  بکارگیری کارکنان ارشد درارتباط با یک صاحبکار برای سالهای متمادی ممکن است تهـدیـدی برای استقلال باشد.  درچنین شرایطی حسابدار حرفه ای مستقل باید اقداماتی را به منظور حصـول اطمینـان از حفظ استقلال و بیطرفی انجام دهد.

22. صلاحیت حرفه ای

 حسابدار حرفه ای مستقل باید از پذیرش خدمات حرفه ای که فاقد صلاحیت لازم برای انجام آن است ،  خودداری کند.  درصورتی که حسابدار حرفه ای برای انجام بخشی از خدمات حرفه ای خود به خدمات کارشناسی نیاز داشته باشد می تواند ضمن قبول انجام کار، ازاین خدمات استفاده کند.

 

23. 23 . حق الزحمـه

1ـ23ـ حسابدار حرفه ای مستقل که انجام خدمات حرفه ای را می پذیرد باید این خدمات را با درستکاری و بیطرفی و براساس اصول و ضوابط فنی مربوط انجام دهد.  این امر مستلزم دستیابی به مهارت و معلوماتی است که ازطریق کارآموزی و تجربه بدست می آید.  به خاطر ارائه این گونه خدمات حرفه ای است که حسابدار حرفه ای مستقل محق به دریافت حق الزحمه خود است .

2ـ23ـ حق الزحمه های حرفه ای باید با درنظرگرفتن موارد زیر،  متناسب با ارزش خدمات حرفه ای انجام شده برای صاحبکار باشد:

الف ـ مهارت و دانشی که برای آن خدمات مورد نیاز است .
ب ـ سطح آموزش و تجربة افرادی که برای انجام آن خدمات مورد نیاز است .
پ ـ زمانی که برای انجام آن خدمات مورد نیاز است .
ت ـ میزان مسئولیتی که انجام خدمات موردنظر ایجاد می کند.

3ـ23ـ حق الزحمه حرفه ای معمولاً  براساس هرساعت یا هرروزکار برای هریک از کارکنان مسئول ارائه خدمات حرفه ای محاسبه می شود. این حق الزحمه با این فرض تعیین می شود که سازماندهی و هدایت ارائه خدمات به صاحبکاران توسط حسابدار حرفه ای مستقل ،  به خوبی برنامه ریزی ، کنترل و اداره می گردد.  درتعیین حق الزحمه باید عوامل مطروحه در بند 2-23  مدنظر قرار گیرد.

4ـ23ـ صاحبکار باید از قطعی نبودن میزان حق الزحمه برآورد شده طبق مفاد بند3ـ23  آگاه باشد.  هنگامی که افزایش قابل ملاحظه حق الزحمه محتمل است حسابدار حرفه ای نباید چنین عنوان کند که درقبال حق الزحمه مشخص ، خدمات حرفه ای معینی را ارائه خواهد کرد.

5ـ23ـ گاه در انجام خدمات حرفه ای برای صاحبکار،  ممکن است استفاده از حق الزحمه ازپیش تعیین شده لازم و یا به مصلحت باشد که درآن صورت ، حسابدار حرفه ای مستقل باید با درنظرگرفتن موارد مشروح در بندهای 2ـ23 و 3ـ23، حق الزحمه را برآورد کند.

6ـ23ـ همان گونه که در بند 12ـ21  ذکر شده ،  حسابدار حرفه ای مستقل باید از پذیرش کارهایی خودداری کند که حق الزحمه آن مشروط به حصول نتیجه ای خاص است .

7ـ23ـ معمولاً  علاوه بر حق الزحمه های حرفه ای ،  هزینه های مستقیم دیگری چون هزینه های ایاب و ذهاب و مسافرت که مستقیماً  قابل انتساب به خدمات حرفه ای انجام شده برای صاحبکار است ، به حساب صاحبکار منظور می شود.

8ـ23ـ تنظیم قرارداد انجام خدمات حرفه ای پیش از شروع کار،  هم به نفع صاحبکار و هم به نفع حسابدار حرفه ای مستقل است ،  زیرا  از هرگونه برداشت نادرست درباره مبنای محاسبه حق الزحمه و ترتیب صورتحساب کردن آن جلوگیری می کند.

9ـ23ـ پرداخت یا دریافت هرگونه وجه دیگری نظیر پرداخت کمیسیون برای گرفتن کار یا دریافت کمیسیون جهت ارجاع کار به دیگری توسط حسابدار حرفه ای مستقل مجاز نیست .

24. فعالیتهای ناسازگار با حرفة حسابداری

 حسابدار حرفه ای مستقل باید از پذیرش و انجام فعالیتهایی خودداری کند که با ارائه خدمات حرفه ای ناسازگاری دارد و ممکن است به درستکاری ، بیطرفی ،  استقلال یا حسن شهرت حرفه ای او لطمه وارد کند.

25. ارتباط با سایر حسابداران مستقل

جایگزینی یک حسابدار حرفه ای مستقل

1ـ25ـ هرچند انتخاب و تغییر مشاوران حرفه ای حق مسلم صاحبکاران است   اما وقتی از حسابدار حرفه ای مستقل خواسته می شود جایگزین حسابدار حرفه ای دیگری شود، وی باید درباره وجود هرگونه دلیل حرفه ای برای عدم پذیرش کار،  تحقیق و بررسی کند.  این امر بدون ارتباط با حسابدار حرفه ای قبلی انجام پذیر نیست .

2ـ25ـ ارتباط با حسابدار حرفه ای قبلی ،  علاوه بر حفظ و تحکیم روابط حرفه ای و ایجاد هماهنگی بین حسابداران حرفه ای مستقل ،  موجب می شود حسابدار حرفه ای پیشنهادی بتواند در مورد پذیرش کار جدید،  به درستی تصمیم گیری کند.

3ـ25ـ دامنه اطلاعاتی که توسط حسابدار حرفه ای قبلی در مورد صاحبکار به حسابدار حرفه ای پیشنهادی ارائه می شود به موافقت کتبی صاحبکار و یا قوانین و مقررات مربوط بستگی دارد.

4ـ25ـ حسابدار حرفه ای پیشنهادی باید ضمن اهمیت قائل شدن برای اطلاعات دریافتی از حسابدار حرفه ای قبلی ،  جنبه محرمانه بودن آن را نیز کاملاً رعایت کند.

5ـ25ـ اطلاعات ارائه شده توسط حسابدار حرفه ای قبلی ممکن است حاکی از این باشد که دلایل ظاهری بیان شده توسط صاحبکار درباره تعویض حسابدار حرفه ای قبلی ، باواقعیت منطبق نیست .  اطلاعات مزبور ممکن است حاکی از این باشد که پیشنهاد تغییر حسابدار حرفه ای مستقل به این دلیل صورت گرفته که حسابدار حرفه ای قبلی درمورد یا مواردی از اختلاف نظر عمده درباره اصول و ضوابط حرفه ای یا انجام دادن کار طبق ضوابط   حرفه ای با صاحبکار، برموضع خود پابرجا بوده و وظایف خود را به عنوان حسابدار حرفه ای مستقل به درستی انجام داده است . بنابراین ،  تماس بین طرفین کمک می کندتا:

الف ـ حسابدار حرفه ای در پذیرش کاری که کلیه حقایق مربوط به آن روشن نیست ، هُشیار باشد.
ب ـ حقوق مالکان اقلیت واحد تجاری که به طور کامل از دلایل تغییر حسابدار حرفه ای مطلع نیستند یا بعضاً  با این تغییر مخالفند،  حفظ شود.
پ ـ از منافع حسابدار حرفه ای قبلی که وظیفه خود را آگاهانه به عنوان یک فرد حرفه ای مستقل انجام داده است ،  حمایت شود.

6ـ25ـ حسابدار حرفه ای پیشنهادی ،  قبل از پذیرش کاری که مستلزم ارائه خدمات مستمر حرفه ای است   (مانند حسابرسی سالانه صورتهای مالی )  و آن کار تاکنون توسط حسابدار حرفه ای دیگری ،  انجام می شده است باید:

الف ـ بررسی کند آیا صاحبکار ضمن آگاه کردن حسابدار حرفه ای قبلی از تغییر، اجازه تماس (ترجیحاً  بصورت کتبی )  در مورد اوضاع صاحبکار به طور کامل و آزاد با حسابدار حرفه ای پیشنهادی را داده است یا خیر.  درصورتی که صاحبکار چنین مجوزی را ارائه نکند حسابدار حرفه ای باید از پذیرش کار جدید خودداری کند؛ مگرآنکه در شرایطی خاص ؛  از سایر روشها به اطلاعات مورد نیاز برای پذیرش کار دسترسی یابد.
ب ـ پس از دریافت مجوز صاحبکار،  از حسابدار حرفه ای قبلی (ترجیحاً به طور کتبی ) درخواست کند کلیه اطلاعات و دلایل حرفه ای لازم (شامل دلایل تغییر) را همراه با جزییات آن ،  برای تصمیم گیری در مورد پذیرش یا رد کار جدید دراختیار او قرار دهد.

7ـ25ـ حسابدار حرفه ای قبلی ،  پس از دریافت درخواست حسابدار حرفه ای پیشنهادی باید:

الف ـ ترجیحاً  بصورت کتبی اعلام کند آیا دلایل حرفه ای مبنی براین که حسابدار حرفه ای پیشنهادی نباید کار را بپذیرد،  وجود دارد یا خیر.
ب ـ اگر دلایلی از این قبیل یا موارد قابل افشای دیگری وجود دارد مطمئن شود صاحبکار درباره ارائه جزییات این اطلاعات به حسابدار حرفه ای پیشنهادی ،  اجازه لازم را داده است .  اگر چنین مجوزی وجود ندارد، حسابدار حرفه ای قبلی باید مراتب را به اطلاع حسابدار حرفه ای پیشنهادی برساند.
پ ـ درصورت دریافت مجوز صاحبکار،  کلیه اطلاعات مورد نیاز حسابدار حرفه ای پیشنهادی را که باعث می شود وی قادر به تصمیم گیری درمورد پذیرش یا رد کار جدید باشد، دراختیاروی قرار دهد.

8ـ25ـ چنانچه حسابدار حرفه ای پیشنهادی ،  ظرف مدتی معقول ،  پاسخی از حسابدار حرفه ای قبلی دریافت نکند و دلیل یا دلایل خاصی برای عدم پذیرش کار نیابد باید نامة دیگری ارسال و در آن قید کند،  براین باور است که دلیل یا دلایل حرفه ای حاکی از نپذیرفتن کار پیشنهادی وجود ندارد و او تصمیم به پذیرش آن گرفته است .

9ـ25ـ پس از پذیرش کار توسط حسابدار حرفه ای پیشنهادی ،  حسابدار حرفه ای قبلی باید کلیه دفاتر، اسناد و مدارک صاحبکار را که نزد او وجود دارد به صاحبکار مسترد کند.

10ـ25  برخی سازمانها،  به دلیل رعایت الزامات خاص (ازقبیل الزامات قانونی ) شرایط استفاده از خدمات حرفه ای را استعلام می کنند.  دراین گونه موارد، حسابدار حرفه ای مستقل ، در پاسخ به آگهی یا درخواست مربوط مبنی بر تسلیم پیشنهاد خود باید درصورتی که این کار متضمن جایگزینی وی به جای حسابدار حرفه ای قبلی است ، درپیشنهاد خود ذکر کند که قبل از پذیرش کار، لازم است فرصت تماس با حسابدار حرفه ای قبلی به وی داده شود تا بتواند بررسی لازم درباره وجود یا نبود دلایل حرفه ای ،  مبنی بر عدم پذیرش کار جدید را به عمل آورد.

پذیرش کار جدید

11ـ25  افزایش و توسعة عملیات واحدهای تجاری غالباً  منجر به ایجاد شعب یا شرکتهای تابعه در مناطقی می شود که حسابدار حرفه ای (اصلی )  در آنجا فعالیت نمی کنـد.  درچنین شـرایطـی ،  صـاحبـکار یـا حسابدار حرفـه ای ، ممکن است از یک حسابدار حرفه ای دیگر درخواست کند خدمات حرفه ای لازم را در جهت تکمیل کـار انجـام دهـد.

12ـ25  هنگامی که از حسابدار حرفه ای مستقل خواسته می شود خدمات یا راهنمائیهایی را ارائه کند،  وی باید ضمن درنظرگرفتن مندرجات بند22، دراین باره نیز بررسی کند که آیا صاحبکار مزبور دارای حسابدار حرفه ای اصلی است یا خیر.

13ـ25  حسابدار حرفه ای که از وی خواسته می شود کاری را انجام دهد که نوع آن به روشنی با آنچه که توسط حسابدار حرفه ای اصلی انجام می شود یا آنچه که در ابتدا از طریق حسابدار حرفه ای اصلی یا صاحبکار ارجاع شده بود، متمایز است باید آن را به عنوان یک درخواست جداگانه برای ارائه خدمات تلقی کند.  قبل از پذیرش این گونه خدمات ، حسابدار حرفه ای باید تعهد حرفه ای خود را مبنی بر تماس با حسابدار حرفه ای اصلی به آگاهی صاحبکار برساند. حسابدار حرفه ای باید بلافاصله و ترجیحاً  به صورت کتبی ، حسابدار حرفه ای اصلی را درجریان درخواست صاحبکار قرار دهد و کلیه اطلاعات لازم برای انجام کار را از وی درخواست کند.

14ـ25  در شرایطی خاص ممکن است ،  صاحبکار اصرار کند که حسابدار حرفه ای اصلی از ارجاع کار به حسابدار حرفه ای دیگر آگاه نشود.  دراین صورت ، حسابدار حرفه ای باید درباره منطقی بودن دلایل صاحبکار تصمیم گیری کند.  درنبود شرایط خاص ، صِرف تمایل صاحبکار برای عدم تماس با حسابدار حرفه ای اصلی ،  دلیلی قانع کننده بشمار نمی رود.

15ـ25  حسابدار حرفه ای باید:

الف ـ مطمئن شود حسابدار حرفه ای اصلی از ماهیت کلی خدمات حرفه ای ارجاع شده به وی آگاه است .
ب ـ دستورات کاری دریافتی از حسابدار حرفه ای اصلی یا صاحبکار را تا آنجا پیروی کند که مغایرتی با قوانین و مقررات یا سایر ضوابط مربوط نداشته باشد.

16ـ25  درصورتی که برای صاحبکار بیش از یک حسابدار حرفه ای مستقل ، خدمات حرفه ای انجام دهند،  بسته به نوع خدمات خاصی که ارائه می شود، ممکن است تنها آگاه بودن حسابدار حرفه ای اصلی مربوط از ارجاع خدمات ،  کفایت کند.

17ـ25  حسابدار حرفه ای اصلی ،  علاوه بر تهیه و ارائه نامه های مربوط به کار ارجاع شده باید حسب مورد،  تماس خود را با حسابداران حرفه ای دیگر حفظ   و درمورد درخواستهای منطقی با آنان همکاری کند.

18ـ25  هنگامی که از حسابدار حرفه ای ،  درباره کاربرد اصول و ضوابط حرفه ای درمورد وضعیتها یا معاملاتی خاص نظرخواهی می شود،  حسابدار حرفه ای باید توجه داشته باشد که نظر وی ممکن است باعث ایجاد فشار بی مورد برقضاوت و بیطرفی حسابدار حرفه ای اصلی شود.  ارائه نظر بدون اطلاع کامل و صحیح از واقعیتها، می تواند برای حسابدار حرفه ای مشکلاتی را ایجاد کند. حسابدار حرفه ای باید با اطمینان از دسترسی به کلیة اطلاعات مربوط ،  سعی کند خطر ارائه نظر نادرست را به حداقل ممکن برساند.
 برای کاهش این مشکلات تماس با حسابدار حرفه ای اصلی ضروری است . حسابدار حرفه ای اصلی می تواند،  با اجازة صاحبکار،  کلیه اطلاعات مربوط درباره صاحبکار را دراختیار حسابدار حرفه ای قرار دهد.  همچنین حسابدار حرفه ای دیگر با مجوز صاحبکار،  باید نسخه ای از گزارش نهایی را به حسابدار حرفه ای اصلی ارائه کند.  چنانچه صاحبکار با این ارتباطات موافقت نکند،  حسابدار حرفه ای نباید این کار را بپذیرد.

26. آگهی و تبلیغات

1ـ26ـ تعیین حدود مجاز آگهی و تبلیغات توسط هریک از حسابداران حرفه ای ، بادرنظرداشتن موارد مندرج در بندهای 2-26  الی 6-26  به عهده تشکل حرفه ای مربوط است .

2ـ26ـ در آگهی و تبلیغات مجاز،  اطلاعات لازم باید به گونه ای واقع بینانه و به طور صحیح ، کامل و شایسته دراختیار عموم قرار گیرد.

3ـ 26ـ موارد زیر نمونه فعالیتهایی است که با ضوابط   بالا سازگار نمی باشد:

الف ـ ایجاد انتظارات دور از واقع ،  گمراه کننده یا غیرقابل توجیه از نتایج کار.
ب ـ القا و تظاهر به داشتن توانایی اعمال نفوذ بر دادگاهها،  نهادهای وضع کننده مقررات ، مقامات مالیاتی و نهادهای مشابه یا مقامات رسمی .
پ ـ ابراز اظهاراتی مبنی بر تمجید از خود بدون استناد بر واقعیتهای قابل اثبات .
ت ـ بیان مطالبی حاکی از مقایسه با سایر حسابداران حرفه ای مستقل .
ث ـ ادعاهای غیرموجه درباره دارابودن تخصص در زمینه ای خاص از دانش حسابداری یا مهارتهای مشابه .

4ـ26ـ آگاه کردن جامعه از خدماتی که توسط هریک از حسابداران حرفه ای ارائه می شود، ازسوی تشکل حرفه ای مربوط بلامانع است .

5ـ26ـ در مواردی که انجام تبلیغات مجاز نیست ،  حسابدار حرفه ای مستقل برای اطلاع رسانی به عموم (آگهی ) باید:

الف ـ مطالبی را ارائه کند که به هیچ وجه غیر واقعی ،  گمراه کننده یا فریبکارانه نباشد.
ب ـ مطالب را با کیفیتی مطلوب و با رعایت شئونات حرفه ای ارائه کند.
پ ـ از ذکر مکرر و برجسته کردن نام خود پرهیز کند.

6ـ26ـ نمونه های زیر نشان دهنده وضعیتهایی است که درآن اطلاع رسانی به عموم قابل قبول است .  مشروط براینکه همواره الزامات مندرج در بند 5-26 رعایت شود.

o        انتصابات و تغییرات .  موارد حائز اهمیت نظیر عضویت در مجامع حرفه ای و تغییر شرکا یا نشانی .

o        حسابداران حرفه ای جویای کار.  تنها برای مشارکت با حسابداران حرفه ای دیگر یا به منظور استخدام نزد یک کارفرما.

o        دفتر راهنمـا.  اطلاعات مندرج در دفتر راهنما که توسط تشکل حرفه ای منتشر می شود باید تنها شامل نام ،  آدرس ، شماره های تماس و نوع خدمات قابل ارائه باشد.

o        انتشار کتب و مقالات ،  مصاحبه ،  سخنرانی یا مشارکت در برنامه های مربوط به رسانه های گروهی .  حسابدار حرفه ای که در تهیه و ارائه موضوعات حرفه ای در قالب یکی از اشکال فوق مشارکت دارد می تواند نام ،  مدارج حرفه ای و نام مؤسسه خود را ذکر کند، اما مجاز به ارائه اطلاعات در بارة خدمات قابل ارائه توسط خود و مؤسسه خویش نیست .

o        دوره های کارآموزی ،  همایشها و برنامه های حرفه ای مشابه .  حسابدار حرفه ای ممکن است صاحبکاران ، کارکنان یا سایر حسابداران حرفه ای را برای شرکت در دوره های کارآموزی یا همایشهایی که به منظور کمک به کارکنان تشکیل می شود دعوت کند.  لیکن دعوت سایر اشخاص منوط به کسب موافقت تشکل حرفه ای مربوط است .

o        جزوات و مدارک مربوط به آموزش حرفه ای .  این گونه جزوات و مدارک تنها برای کمک به صاحبکاران ،  کارشناسان یا سایر حسابداران حرفه ای منتشر می شود و توزیع آن بین سایرین منوط به کسب موافقت تشکل حرفه ای مربوط است .

o        استخدام کارکنان .  نیاز واقعی به کارکنان جدید باید از طریق رسانه هایی اعلام شود که معمولاً  این گونه نیازها را به اطلاع عموم می رساند.  این اطلاع رسانی نباید دربرگیرنده هرگونه عوامل تبلیغاتی باشد.

o        اطلاعات مربوط به سوابق و تجربیات حرفه ای .  چنین اطلاعاتی تنها برای صاحبکاران یا در پاسخ به درخواست سایرین ارائه می شود و شامل مطالبی ازقبیل اسامی شرکا،  نشانی و خلاصه ای ازخدمات واقعی حرفه ای ارائه شده است .

o        سربرگ و تابلو واحد حرفه ای .  حدود و میزان اطلاعات قابل درج در سربرگ و تابلو واحد حرفه ای (شامل آرم و کارت ویزیت )  تابع ضوابط تشکل حرفه ای مربوط است .

o        درج نام حسابدار حرفه ای مستقل در مدارک منتشر شده توسط صاحبکار.
 این امر تنها درصورتی مجاز است که حدود،  نوع و ماهیت خدمات ارائه شده توسط حسابدار حرفه ای به روشنی مشخص شده باشد، به نحوی که باعث گمراهی استفاده کنندگان درباره ماهیت مدارک مزبور نشود.

 

بخش پ)  احکام قابل اجرا در مورد حسابداران حرفه ای تحت استخدام

 

27.  مطالب این بخش اساساً  به حسابداران حرفه ای تحت استخدام مربوط می شود،  اما درشرایطی خاص که توسط تشکل حرفه ای مربوط تعیین می گردد،  این مطالب به حسابداران حرفه ای مستقل شاغل در مؤسسات حرفه ای نیز تسری دارد.
 

28.تضاد بین تعهدات اخلاقی به کارفرما و پایبندی به اصول حرفه ای

1ـ28ـ حسابدار حرفه ای تحت استخدام علاوه بر داشتن تعهد اخلاقی درقبال کارفرما، نسبت به اصول حرفه ای خود نیز پایبند است . گاه ممکن است بین این دو، تضاد ایجاد شود. اگرچه اولویت عادی یک کارمند،  حمایت از اهداف مشروع سازمان متبوع و مقررات و دستورالعملهای پشتوانه آن است ، اما  از حسابدار حرفه ای تحت استخدام انتظار نمی رود به بهانة حمایت از اهداف سازمان متبوع خود:

الف - قوانین و مقررات را نقض کند.
ب - اصول و ضوابط حرفه ای را نقض کند.
پ ـ به کسانی که به عنوان حسابرسان کارفرما فعالیت می کنند، دروغ بگوید یا آنان را به هرنحو ممکن (مثلاً  با سکوت )  گمراه کند.
ت ـ اجازه دهد نام وی در اسناد و مدارکی که واقعیتها را به نحو عمده ای به طور نادرست ارائه می کند،  درج یا با آن اسناد و مدارک به نوعی مرتبط شود.

2ـ28ـ اختلاف نظر درباره مسائل حسابداری و رفتار حرفه ای معمولاً  باید در داخل سازمان و ابتدا ازطریق رئیس مستقیم حل وفصل شود. چنانچه اختلاف نظر درباره مطلب مهمی باقی بماند،  موضوع باید از طریق سطوح بالاتر مدیریت اجرایی یا اعضای غیرموظف هیأت مدیره حل و فصل شود.

3ـ 28  درصورتی که حسابدار حرفه ای تحت استخدام نتواند تضادهای مهم بین کارفرمای خود و ضوابط حرفه ای را حل و فصل کند،  ممکن است پس از بررسی کلیه راه حلها، ناگزیر از استعفا شود.  حسابدار حرفه ای تحت استخدام باید دلایل استعفای خود را به اطلاع کارفرما برساند، اما باتوجه به وظیفة حفظ اطلاعات محرمانه ،  نباید این گونه مطالب را به دیگران منتقل کند، مگر آنکه از نظر قانونی یا حرفه ای ملزم به انجام آن باشد.

4ـ28ـ برای کسـب اطـلاعـات بیشتـر در ایـن مـورد بـه بنـد 16  (تضـاد منـافـع ) مراجعـه شـود.

29. حمایت از همکاران حرفه ای

 حسابدار حرفه ای ،  به ویژه هنگامی که نسبت به همکاران خود از اختیارات بیشتر یا سمت بالاتری برخوردار است ،  باید به گونه ای رفتار کند که هریک از همکاران وی بتواند درباره موضوعات حسابداری مربوط به خود،  رأساً  قضاوت   و تصمیم گیری کند و او تنها به شکلی حرفه ای به حل و فصل اختلاف نظرهای احتمالی بپردازد.

30. صلاحیت حرفه ای

 هنگامی که انجام کار خاصی به حسابدار حرفه ای تحت استخدامی واگذار شود که دارای آموزش و تجربه لازم برای انجام آن نیست ،  وی باید کارفرما را از میزان تخصص و تجربه خود و ضرورت استفاده از کمک و راهنمایی دیگران آگاه کند.

31. ارائه اطلاعات

1ـ31  از حسابدار حرفه ای انتظار می رود اطلاعات مالی را به گونه ای کامل ، صادقانه و حرفه ای ارائه کند،  به طوری که در چارچوب ضوابط مربوط ،  قابل فهم باشد.

2ـ31  اطلاعات مالی و غیرمالی باید به روشی نگهداری شود که به وضوح بیان کننده ماهیت واقعی رویدادهای تجاری ،  داراییها و بدهیها باشد و این رویدادها به روش صحیح طبقه بندی و به موقع ثبت شود.  حسابدار حرفه ای برای تأمین این اهداف باید آنچه را که درتوان دارد،  انجام دهد.
 

ضمانت اجرای احکام

32.   اغلب حسابداران حرفه ای بدون نیاز به اجبار یا موارد انضباطی ،  ضوابط رفتار حرفه ای را رعایت می کنند.  اما مواردی پیش می آید که این ضوابط ،  آشکارا یا به دلیل اشتباه ،  یا برداشت نادرست از آن ، نقض می شود.  این امر به نفع حرفه و اعضای آن است که عموم مردم مطمئن باشند قصور در آیین رفتار حرفه ای مورد رسیدگی قرار می گیرد و اقدام انضباطی لازم صورت می پذیرد.  بنابراین ،  حسابداران حرفه ای باید آماده باشند تا هرگونه انحراف احتمالی از آیین رفتار حرفه ای را به شکل   منطقی توجیه کنند.  قصور در رعایت آیین رفتار حرفه ای یا عدم توانایی در توجیه منطقی انحراف از ضوابط ،  ممکن است تخلف حرفه ای تلقی شود و اقدامات انضباطی را به همراه داشته باشد.

33.  ضمانت اجرای آیین رفتار حرفه ای باید در اساسنامه تشکل حرفه ای مربوط پیش بینی شود. اقدامات انضباطی ممکن است توسط تشکل مربوط ،  نهادهای قانونی و یا به طور مشترک انجام شود.

34.  اقدامات انضباطی معمولاً  به موارد زیر مربوط می شود:
الف ـ کوتاهی در رعایت اصول و ضوابط مربوط به صلاحیت و مراقبت حرفه ای .
ب ـ عدم رعایت احکام آیین رفتار حرفه ای .
پ ـ رفتار خلاف شئون حرفه ای .

35.  رسیدگی انضباطی هنگامی آغاز می شود که حل و فصل موضوع به گونه ای مسالمت آمیز میسر نباشد.  احکام صادره معمولاً  عبارت است از:

الف - اخطار (شفاهی یاکتبی )
ب - توبیخ (شفاهی یاکتبی )
پ - آموزش بیشتر
ت - جریمه ،  جبران هزینه ،  استرداد حق الزحمه دریافتی یا تکمیل کار توسط عضو دیگر به هزینه عضو خاطی .
ث - جلوگیری از فعالیت مستقل حرفه ای
ج   - تعلیق عضویت
چ   - اخراج از تشکل حرفه ای

36.  معمولاً  برای طرفین موضوع حق اعتراض نسبت به حکم صادره ، طی دوره ای معین درنظر گرفته می شود.

37.  اگرچه ممکن است انتشار اخبار مربوط به بررسی انضباطی و اعتراض به آن مناسب باشد،  اما درتعیین روش انتشار،  لازم است جنبه های محرمانه بودن اطلاعات و نیز نوع تخلف انجام شده ،  مورد توجه قرار گیرد.

Bottom of Form

 

+ نوشته شده در  یکشنبه 17 خرداد1388ساعت 18:41  توسط محمود محمدیان بیدختی 

                                                                                                                     

 

 

مفاهیم سود

 

 هدف اولیه حسابداری مالی فراهم کردن اطلاعات مفید برای سرمایه گذاران جهت پیش بینی عملکرد واحد انتفاعی می باشد.ضرورت گزارش سود به عنوان منبع اولیه برای تصمیم گیری سرمایه گذاران به خوبی قابل استناد بوده و گزارش سود از راههای مختلف به اقتصاد جامعه کمک می کند.برای مثال گروه مطالعاتی سود ، نیاز به مفهوم سود در جامعه را مستند کرد والکساندر کاربردهای زیرین را برای سود برشمرد.

 

1.از سود به عنوان مبنایی برای محاسبه مالیات استفاده می شود.

 

2.از سود در گزارشات عمومی به عنوان یک معیار موفقیت در عملکرد شرکت استفاده می شود.

 

3. سود ملاکی برای تعیین میزان سود های قابل تقسیم می باشد.

 

4. از سود در محاسبه نسبت های قانونی ، برای بررسی نسبت های منطقی و منصفانه استفاده می شود.

 

5.از سود به عنوان یک راهنما برای مسئولین توزیع سود استفاده می شود تا برای یک دوره ی تصرف با توزیع سود ، سرمایه ی اولیه برای مالکان باقی بماند.

 

6.از سود به عنوان یک راهنما ، برای مدیریت یک واحد انتفاعی جهت هدایت امورش استفاده می شود.

 

همچنین تعیین سود به این دلیل مهم است که ارزش یک شرکت با سودهای حال و آینده اش مرتبط می شود. هیئت استانداردهای حسابداری مالی نیز خاطرنشان کرده است که هدف حسابداری مالی ارایه اطلاعات برای استفاده کنندگان صورت های مالی  می باشد که آنها را در برآورد مبلغ ، زمان بندی و مخاطره ی وجوه نقد آتی کمک خواهد کرد.این هیئت همچنین ادعا کرده است که اطلاعات درباره ی سودهای یک شرکت یک شاخص عملکرد بهتری را نسبت به اطلاعات جریان نقدی فراهم می کند.

در طول سه دهه گذشته رابطه ی بین اطلاعات حسابداری و ارزش شرکت مورد توجه محققین حسابداری بوده    است. در فصل چهارم با فرضیه بازار کارا آشنا شدید.این فرضیه بیا ن می دارد که قیمت سهام شرکت منعکس کننده  -ی انتظارات بازار از سودها و وجه نقد آتی شرکت و همچنین به طور همزمان اطلاعات شرکت و اقدامات رقبا می  باشد. قیمت سهام در مواجهه با اطلاعات جدیدی که به صورت دوره ای ، مانند اطللاعات فصلی سود ، دریافت می دارد تغییر می کند.

چنانچه در فصل چهارم بحث شد عملکرد بسیاری از شرکت های بزرگ بوسیله ی تحلیلگران مالی که سودهای فصلی را برآورد می کنند ، دنبال می شود. هنگامیکه سود فصلی واقعی بیشتر از سود فصلی برآوردشده بوسیله تحلیلگران مالی باشد یک اعلام سود مثبت اتفاق می افتد و قیمت سهام شرکت افزایش پیدا می کند. برای اعلام منفی عکس این مطلب صحیح است .این مسئله ممکن است با وجود شایعات(ارقام در گوشی) پیچیده تر شود .یک شایعه هنگامی اتفاق می افتد که براوردهای تحلیلگران مالی در رابطه با سودهای فصلی یک شرکت ، متفاوت از برآوردهای اصلی و صحیح به عنوان رویکردهای گزارشگری اطلاعات ، باشد. شایعات از منابع مختلفی بوجود می آیندد امااغلب یک کارمند یا یک خودی به آنها نفوذ می کند که باعث ایجاد ثروت برای کارگزاران سطح بالا می شود گرچه با ظهور اینترنت بسیاری از وب سایت ها برای فراهم کردن سرمایه گذاران شخصی بوسیله "ارقام در گوشی" تلاش کرده اند.

وجود یک شایعه می تواند سبب ایجاد اعلام مثبت یا منفی سود شود و همچنین می تواند بر قیمت سهام شرکت تاثیر گذارد. برای مثال در18 ژانویه 2000 قیمت سهام مایکروسافت تا قیمت 116.50 دلار بالا رفت که دلیل آن پیش بینی مثبت اعلام سود برای روز بعد آن بود(رقم درگوشی آن ). با این وجود هنگامی که در19ژانويه سود اعلام شد قیمت سهام مایکروسافت با 8  درصد کاهش به قیمت 107 دلار کاهش یافت . سود هر سهم واقعی مایکروسافت برای فصل44. دلار در مقابل یک پیش بینی 42. دلاری بود. اما تحلیلگران این کاهش زیاد در قیمت سهام مایکروسافت را به ناتوانی این شرکت در مواجهه با "رقم در گوشی"  49. دلاری نسبت می دهند .البته فاکتورهای دیگری رامی توان به بروز این مشکل نسبت داد.این مشکل با بحث هایی نظیر اهمیت ،  کیفیت سود و مدیریت سود که در ادامه این فصل در رابطه با آن ها بحث می شود مربوط می شود.

با وجود استفاده وسیع از مفهوم سود در اقتصاد ما یک عدم توافق کلی  در رابطه با تعریفی جامع از سود وجود دارد. این عدم توافق هنگامی بیشتر قابل توجه است که تعریف غالب در نظام های اقتصاد و حسابداری مورد تجزیه تحلیل قرار می گیرد. گرچه در رابطه با اینکه اقتصاد و حسابداری با علم مرتبط می شوند و هر دوی آنها از فعالیت های تجاری شرکت ها متاثر می شوند و متغییرهای مشابهی را مورد بحث قرار می دهند ، توافق کلی وجود دارد ولی یک عدم توافق کلی بین دو نظام راجع به نحوه ی زمان بندی و اندازه گیری سود وجود دارد. در نتیجه بحث و مناظره ی زیادی در رابطه با اهمیت ترازنامه و صورت سود و زیان در رابطه با تعیین سود صورت گرفته است . آنهایی که سود را از دیدگاه ترازنامه می بینند آن را افزایش در ثروت خالص(افزایش در خالص ارزش دارایی ها) که در طی یک دوره رخ می دهد قلمداد می کنند - رویکرد اقتصادی. علاقمندان به رویکرد سود و زیانی ، سود را نتیجه ی فعالیت های خاص که در طی یک دوره اتفاق می افتد ، می بینند.آنها همچنین ترازنامه را به عنوان یک لیستی از اقلام که بعد از تعیین سود (بوسیله تطابق درآمدها و هزینه ها)باقی می مانند ، می ببینند-رویکرد مبادله ای. برای درک تفاوت ها بین این دو دیدگاه سئوالات زیر مطرح می شود:

 

1.ماهیت سود چیست ؟

2.سود چه موقع باید ثبت شود؟

 

ماهیت سود

سود ممکن است اشکال مختلفی به خود بگیرد. بدفورد سه نوع سود را در مقاله ی خود مطرح کرده است :

 

1.سود روانی :که اشاره به برآورد خواسته های انسان دارد.

 

2.سود واقعی :که به افزایش در ثروت اقتصادی اشاره دارد.

 

3.سود پولی :که به افزایش در ارزش پولی منابع اشاره دارد.

 

این سه مفهوم همگی مهم هستند و هر کدام مزایا و معایبی دارند. اندازه گیری سود روانی مشکل است زیرا اندازه گیری خواسته های انسان قابل کمی شدن نیست و خواسته های انسان در سطوح مختلفی از سود واقعی برآورده می شود. اندازه گیری سود پولی آسان است اما این سود تغییرات ارزش واحد پولی را در نظر نمی گیرد. اقتصاددانان به طور کلی عقیده دارند که  هدف اندازه گیری سود تعیین این واقعیت است که وضعیت یک واحد تجاری چه مقدار در طی دوره ی زمانی بهتر شده است ؟ در نتیجه اقتصاددانان برروی تعیین سود واقعی تمرکز کرده اند.تعریف مفهوم اقتصادی سود عموما به اقتصاددانی به نام هیکس نسبت داده می شود:

 

هدف محاسبه ی سود در امور خاص این است که به مردم نشان دهیم چه مقدار آنها می توانند مصرف کنند بدون آنکه نیازمند شوند .برای روشن شدن این موضوع به نظر می رسد که ما باید سود یک فرد را به عنوان حداکثر مقداری که فرد می تواند در طول هفته مصرف کند و همچنان در پایان هفته به خوبی اول هفته که شروع کرده است بماند تعریف کنیم.

 

تعریف هیکس بر سود شخصی (انفرادی ) تاکید دارد اگرچه این مفهوم می تواند به عنوان مبنایی برای تعیین سود تجاری با عوض کردن واژه ی مصرف کردن با توزیع کردن قرارگیرد. "در رفاه بودن" در ابتدا و انتهای هر دوره ی حسابداری ، مبلغی از دارایی های خالص (دارایی ها منهای بدهی ها)در دسترس برای هدایت امور واحد تجاری خواهد بود. سود تجاری تغییر در خالص دارایی ها ، در نتیجه ی فعالیت های تجاری در طول دوره ی حسابداری خواهد بود.به عبارت دیگر سود تجاری ، تغییر در خالص دارایی ها به استثنای سرمایه گذاری های مالکان و توزیع سود بین آن ها می باشد. این مفهوم تعیین سود از سوی حسابداران مفهوم حفظ سرمایه نام گرفته است و به این معنی قلمداد می شود که تا سرمایه یا خالص دارایی ها حفظ  نشود و هزینه ها بازیافت نشوند هیچ سودی نباید شناسایی شود.

 

 

مفاهیم حفظ سرمایه

  وقوع سود دلالت بر بازده ی سرمایه ی سرمایه گذاری شده دارد.بازده سرمایه ی سرمایه گذاری شده فقط هنگامی که مبلغ سرمایه گذاری شده قابل حفظ و بازیافت باشد به وقوع می پیوندد.بنابراین مفهوم حفظ سرمایه برای تعیین تفاوت های بین بازده ی سرمایه ی سرمایه گذاری شده و برگشت سرمایه ی سرمایه گذاری شده و بنابراین تعیین سود مورد انتقاد است .

دو مفهوم اصلی از حفظ سرمایه وجود دارد:حفظ سرمایه ی فیزیکی و حفظ سرمایه ی مالی

 حفظ سرمایه ی مالی هنگامی اتفاق می افتد که ارزش پولی خالص دارایی ها در انتهای دوره بیشتر از ارزش پولی خالص دارایی ها در ابتدای دوره باشد(به استثنای مبادلات با مالکان ).این مفهوم براساس دیدگاه مبادله ایست. این دیدگاه ، همان دیدگاه قدیمی حفظ سرمایه است که بوسیله حسابداران مالی به کار گرفته می شود.

حفظ سرمایه ی فیزیکی که دلالت بر بازده ی  سرمایه (سود) دارد هنگامی رخ می دهد که ظرفیت تولیدی فیزیکی یک واحد انتفاعی درانتهای یک دوره بیشتر از ظرفیت تولیدی فیزیکی آن درابتدای دوره باشد(بجز مبادله با مالکان ). این مفهوم به این نکته اشاره دارد که تنها سود ، بعد از جایگزینی فیزیکی دارایی های عملیاتی شناسایی می شود . ظرفیت تولیدی فیزیکی در یک نقطه ی زمانی برابر است با ارزش جاری خالص دارایی های به کار گرفته شده برای ایجاد  سود. ارزش جاری ، انتظارات راجع به قدرت سود آوری آتی خالص دارایی ها را دربر می گیرد.

تفاوت اصلی بین حفظ سرمایه ی فیزیکی و حفظ  سرمایه ی مالی در رفتار با سود و زیان نگهداری دارایی ها ، برجسته می گردد. سود و زیان نگهداری ، هنگامی اتفاق می افتد که ارزش اقلام یک ترازنامه دریک دوره حسابداری تغییر می کند. برای مثال :زمانیکه ارزش زمین نگهداری شده بوسیله شرکت افزایش می یابد یک منفعتی حاصل شده است. طرفداران حفظ  سرمایه  فیزیکی سود و زیان حاصل از نگهداری را بازگشت سرمایه می دانند و آن را به عنوان سود قلمداد نمی کنند. در عوض با سود زیان حاصل از نگهداری به عنوان تعدیلات مستقیم در حقوق صاحبا ن سهام رفتار می شود . براساس نظر طرفدارن حفظ سرمایه ی مالی (پولی) سود و زیان حاصل از نگهداری بازده ی  سرمایه تلقی شده و در صورت سود و زیان لحاظ می شوند. 

 

حسابداری ارزش جاری

مفهوم حفظ سرمایه ی فیزیکی مستلزم این است که همه ی دارایی ها و بدهی ها در ارزش های جاری خود قرار بگیرند. رایج ترین رویکردهای اندازه گیری به ارزش های جاری عبارتند از:1.ارزش ورودی یا بهای جایگزینی

2.ارزش خروجی یا قیمت فروش و3.ارزش فعلی تنزیل شده یا جریان های نقدی آتی. هر کدام از این رویکردها به طور خلاصه مورد بحث قرار گر فته و نقاط  ضعف و قوت آنها نشان داده می شود.

 

ارزش ورودی یا بهای جایگزینی

هنگامیکه  ظرفیت تولیدی با استفاده از بهای جایگزینی اندازه گیری می شود دارایی ها به بهای جایگزین کردن آنها با دارایی های مشابه در شرایط  مشابه قرار می گیرند. جهت حفظ ظرفیت تولیدی فیزیکی واحد انتفاعی  شرکت باید بتواند به اندازه ی کافی وجه نقد ، برای جایگزینی فیزیکی دارایی های عملیاتی ایجاد کند. برای تعیین سود تحت این رویکرد درآمدها در برابر بهای جاری جایگزینی این دارایی ها تهاتر می شوند و در نتیجه سود می تواند بدون از بین بردن ظرفیت فیزیکی برای تداوم آتی ، بین مالکان تقسیم شود. به عنوان نتیجه ، به کارگیری رویکرد ارزش ورودی بر فرض حسابداری تداوم فعالیت استوار است.

بر اساس نظر ادوارد و بل ، ارزش های ورودی جاری اجازه ی برآورد مدیریتی برای نگهداری دارایی ها را می دهند که این کار بوسیله جداسازی سود ارزش جاری (سود و زیان نگهداری)از سود عملیاتی جاری صورت می گیرد.  براساس این فرضیه که عملیات تداوم خواهد داشت ، این انشعاب اجازه خواهد داد که سود دهی بلند مدت واحد انتفاعی قابل برآورد باشد. سود های مکرر و قابل کنترل می توانند در مقابل آن اقلامی که فرای کنترل مدیریت هستند ارزیابی شوند. ارزش جایگزینی ، معیار بهای جایگزینی ظرفیت عملیاتی جاری و در نتیجه ابزار ارزیابی این نکته است که چقدر شرکت می تواند سود بین سهامداران تقسیم کند تا همچنان ظرفیت تولیدش را حفظ کند؟

با این وجود مشکلات اندازه گیری عدیده ای برای تعیین ارزش های جایگزینی وجود دارد.برای مثال برای شرکت ممکن است تعیین بهای جایگزینی موجودی ها یا دیگر دارایی های خاص مقدور باشد اما برای برخی دیگر از دارایی ها  به خصوص دارایی های ثابت فیزیکی ممکن است بازار آماده ای که از آن بتوان دارایی های جایگزین را کسب کرد وجود نداشته باشد. در چنین حالتی شرکت می بایست از دارایی های ارزیابی شده جهت رسیدن به تقریبی از ارزش جایگزینی جاری آن ها استفاده کند.

یک رویکرد جایگزین برای نزدیک شدن به بهای جایگزینی استفاده از شاخص قدرت خرید خاص می باشد . شاخص قدرت خرید خاص برای اندازه گیری اینکه برای قیمت های یک بخش خاص از اقتصاد چه اتفاقی رخ داده است ، به کار می رود.برای مثال تجهیزات سرمایه ای به کار رفته دریک صنعت خاص مانند صنعت فولاد یا معدن. شاخص قیمت خرید خاص باید مادامیکه قیمت دارایی دریک حالت مشابه به سمت دارایی های مشابه در همان صنعت حرکت می کند تقریب منطقی از بهای جایگزینی فراهم کند. 

    سرانجام ، مربوط بودن ارزش های ورودی مورد سئوال بوده است؟ استرلینگ بحث کرده است که ارزش دارایی های تملک نشده فقط هنگامی مربوط است که خرید دارایی را درنظر داشته باشیم. ارزش جایگزینی جاری ظرفیت تولیدی را اندازه گیری نمی کند و به تصمیم گیری راجع به خرید نگهداری و یا فروش دارایی ها کمک نمی کند. به طور خلاصه بحث برسر این است که این روش توانایی واحد انتفاعی را برای انتخاب بدیل های تصمیمگیری آشکار نمی کند.

 

 

ارزش خروجی یا قیمت فروش   

دیگر رویکرد برای تعیین ارزش جاری ارزش خروجی یا قیمت فروش است .این رویکرد ارزشیابی برآورد هر دارایی را از نقطه نظر واگذاری ملزم می کند. براین اساس همه ی دارایی ها ازجمله :موجودی ها - دارایی های ثابت –تجهیزات و غیره......براساس ارزش فروش آنها که اگر شرکت واگذاری آنها را مدنظر داشته باشد قابل شناسایی خواهد بود ، ارزشیابی می شوند. برای تعیین وجه نقد معادل قیمت خروجی ، فرض می شود که دارایی ها در حالت وجود فشار انحلال فروخته خواهند شد.

 به دلیل آنکه سود و زیان نگهداری بی درنگ شناخت (انعکاس در صورت های مالی ) را می طلبد ، رویکرد ارزش خروجی برای ارزیابی ، به طور کامل اصل تشخیص را برای شناخت درآمدها نادیده می گیرد. دو نقطه ی انتقادی که براساس اهداف شناخت درآمد انتخاب می شوند نقطه ی خرید و نقطه ی فروش می باشند.

چمبرز و استرلینگ تصریح کرده اند که ارزش های خروجی مربوط هستند. متعاقبا در طول هر دوره ی حسابداری مدیریت برای فروش یا نگهداری و یا جایگزینی دارایی ها تصمیم گیری می کند. این بحث وجود دارد که ارزش های خروجی برای استفاده کنندگان اطلاعات بهتری را برای ارزیابی نقدینگی و در نتیجه توانایی واحد انتفاعی برای انتخاب تغییرات اقتصادی فراهم می کند. به دلیل اینکه مدیریت اختیار فروش دارایی ها را دارد ارزش های خروجی ابزاری را برای برآورد سود و زیان حاصل از ریسک فراهم می کنند. ارزش های خروجی ریسک جاری نگهداری دارایی را اندازه گیری می کنند و بدان وسیله راهنمایی را برای ارزیابی وظیفه ی مباشرت مدیریت فراهم می کنند.   

شبیه ارزش های ورودی ، تعیین ارزش های خروجی نیز دارای مشکلاتی می باشد :1) یک مشکل اساسی که برای تعیین ارزش های خروجی این دارایی ها از قبیل اموال و دارایی های ثابت و تجهیزات وجود دارد عدم وجود بازار آماده برای آنها ست. 2) اطلاع از این موضوع که ارزش خروجی باید برپایه ی قیمت های فروش این دارایی ها در حالت عادی فعالیت نسبت حالت تصفیه به دست آیند که این کار ممکن است برای برخی از دارایی ها  مانند موجودی ها عملی باشد ولی برای برخی دیگر از دارایی ها مانند دارایی های ثابت فیزیکی غیر عملی یا ناممکن است. این مسئله می تواند مطرح شود که بهای جایگزینی معیارهای مربوط تری از ارزش های جاری دارایی های ثابت هستند در حالیکه ارزش های خروجی برای اقلام موجودی معیار مربوط تری می باشند. از آنجا که مدیریت قصد استفاده از دارایی های ثابت را نسبت به فروش آنها دارد ارزش آنها در استفاده ، بهای جایگزینی آنها خواهد بود. به عبارت دیگر موجودی برای فروش مجدد خریداری می شود و در نتیجه ارزش آن مستقیما با قیمت فروش آن به مشتری مر تبط می شود.

 نهایتا ارزش خروجی یا قیمت فروش شامل مفهوم حفظ سرمایه فیزیکی نمی شود.  قیمت های خروجی ورودی های نقدی تولید می کنند که باید بهای جایگزینی دارایی های عملیاتی را قبل از اینکه بازده ی سرمایه بین مالکان تقسیم شود پوشش دهد. ارزش خروجی نوعی از هزینه فرصت می باشد. این ارزش ریسک نگهداری یک دارایی را نسبت به بهای جایگزینی مورد انتظار آن دارایی اندازه گیری می کند. بعلاوه حفظ سرمایه ی فیزیکی بر پایه ی مفهوم تداوم فعالیت استوار است نه مفهوم انحلال .

 

ارزش فعلی تنزیل شده

سومین رویکرد برای اندازه گیری ارزش خالص دارایی ها ، جریان نقدی تنزیل شده می باشد. براساس این مفهوم ارزش فعلی وجوه نقد آتی مورد انتظار که از یک دارایی حاصل می شود ارزش مربوط آن دارایی (یا بدهی )می باشد که باید در ترازنامه افشا شود. براساس این روش سود برابر است با تفاوت بین ارزش فعلی خالص دارایی ها در انتهای دوره و ارزش فعلی خالص آنها درابتدای دوره بجز اثرات سرمایه گذاری توسط مالکان و توزیع سود بین آنها می باشد. این رویکرد اندازه گیری شبیه به مفهوم اقتصادی سود می باشد زیرا ارزش فعلی تنزیل شده شاید بیشترین نزدیکی را با ارزش واقعی دارایی ها ی در حال استفاده داشته باشد و این ممکن است یک معیار مناسب برای مفهوم<< در رفاه بودن >> باشد.

برای مفهوم جریان نقدی تنزیل شده یک مجادله ی قوی می تواند به وجود آید. دارایی ها فرض می شود که برای خدمات بالقوه ی آتی که آنها می توانند برای شرکت فراهم کنند کسب می شوند. بعلاوه این فرض وجود دارد که قیمت خرید اولیه پرداخت شود به این دلیل که دارایی درآمد کافی درآینده برای جبران بهای کسبش ایجاد خواهد کرد.

بنابراین به طور ضمنی یا صریحا بهای اولیه با ارزش فعلی جریان های نقدی آتی مرتبط می شود بنابراین تغییر در جریان های نقدی آتی مورد انتظار و در نتیجه تغییر ارزش فعلی از یک دوره به دوره ی بعد در تصمیمگیری هستند. بعلاوه به طور فرضی ارزش فعلی در پایان دوره به آنچه که شرکت برای سرمایه گذاری برای خرید یک دارایی مشابه راضی خواهد بود و در نتیجه حفظ ظرفیت فیزیکی عملیاتیش نزدیک خواهد شد. در نتیجه اندازه گیری سود با این روش مشمول مفهوم سودی حفظ سرمایه می باشد. استفاده از اندازه گیری های ارزش فعلی در حسابداری بوسیله بیانیه شماره 7 هیئت استانداردهای حسابداری با عنوان "کاربرد اندازه گیری های جریان نقدی و ارزش فعلی در حسابداری" نیروی محرک اضافی ایجاد کرد. با این حال سه مشکل اصلی اندازه گیری در ارتباط با مفهوم جریان نقدی   تنزیل شده وجود دارد. اولا این مفهوم به برآورد جریان های نقدی آتی در دوره های آتی وابسته است . در نتیجه هم مبالغ جریان های نقدی که درآینده ایجاد می شوند وهم زمان بندی این جریان های نقدی باید تعیین شود.

دومین مشکل انتخاب یک نرخ تنزیل مناسب می باشد. از آنجایی که ارزش یک دلار درآینده با ارزش یک دلار در زمان حال برابر نیست این جریان های نقدی آتی مورد انتظار باید نسبت به زمان حال تنزیل شوند. به صورت تئوریک نرخ تنزیل باید نرخ بازده داخلی دارایی ها باشد. به هر حال این نرخ فقط می تواند تقریبی باشد زیرا اطلاع از نرخ بازده واقعی نیازمند اطلاع دقیق از مبالغ و زمان بندی وجوه نقد آتی مورد انتظار از زمانیکه دارای خریداری شده است ، دارد.

سومین مشکل ، به دلیل اینکه دارایی های یک شرکت وابسته به هم می باشند به وجود می آید. درآمدها به وسیله استفاده ی ترکیبی از منابع شرکت حاصل می شوند. بنابراین حتی اگر جریان های نقدی آتی شرکت و نرخ تنزیل مناسب بتوان دقیقا تعیین کرد تعیین دقیق اینکه هر دارایی چه مقدار جریان های نقدی ایجاد می کند غیر عملی خواهد بود. در نتیجه ، ارزش فعلی تنزیل شده دارایی های شرکت و متعاقبا ارزش فعلی شرکت قابل تعیین نمی باشد.

استفاده از تکنیک های ارزش فعلی برای اندازه گیری ارزش جاری فقط زمانی معتبر است که برآورد مبالغ و زمان بندی جریان های نقدی آتی و همچنین فاکتور تنزیل صحیح باشد. اندازه گیری ارزش فعلی خدمات بالقوه ی آتی شاید مربوط ترین اندازه گیری برای افشا در ترازنامه باشد. از این جهت این اندازه گیری مربوط است که ترازنامه اطلاعاتی درباره ی توانایی دارایی ها برای ایجاد سود آتی فراهم خواهد کرد.

 

مدل حسابداری تاریخی و مدل حسابداری ارزش جاری

گرچه مدل حسابداری ارزش جاری وابستگی سنگینی به مدل بهای تمام شده ی تاریخی دارد اظهارات و بیانیه های اخیر منتشر شده توسط  هیئت استاندارد های حسابداری مالی حرکت به سوی فراهم کردن اطلاعات براساس ارزش های جاری را نشان می دهد. برای مثال بیانیه ی شماره ی 33 این هیئت خط مشی هایی جهت گزارش مکمل اطلاعات بهای جاری ، برای دارایی های غیر پولی خاص ایجاد کرد.  بیانیه های 114و115 ملزم کرد که سرمایه گذاری ها در اسناد مالی خاص به ارزش منصفانه گزارش شود : این شرکت ها باید براساس بیانیه های شماره ی  105و107 اطلاعات ارزش بازار اضافی را افشا کنند. این هیئت اخیرا خلاصه ای از پروژه ی ارزش منصفانه اش که از استفاده ارزش منصفانه برای اندازه گیری تمام دارایی ها و بدهی های مالی دفاع می کند ، منتشر کرد.

 

شناخت درآمد

در یک تلاش برای غلبه بر مشکلات اندازه گیری مرتبط با اندازه گیری مفهوم اقتصادی سود ، حسابداران این موضع را گرفته اند که یک رویکرد مبادلاتی باید برای به حساب بردن دارایی ها ، بدهی ها ، درآمدها و هزینه ها استفاده     شود. این رویکرد براین فرضیه که اجزای صورت های مالی باید هنگامی گزارش شوند که مدرکی دال بر وجود یک مبادله ی خارجی (یا یک مبادله ی واقعی ) وجود داشته باشد ، قرار دارد.  حسابداری بر پایه ی این رویکرد که ملزم می کند که سود گزارش شده برای گزارشگری واحد انتفاعی نتیجه ی معاملات با واحدهای خارجی باشد ، اصل تحقق را افزایش می دهد. اصل تحقق این گونه بیان می دارد که سود هنگامی باید شناخته شود که فرآیند کسب سود کامل شده و یا واقعا کامل شده باشد و یک رویداد مبادله اتفاق افتاده باشد . رویداد مبادله ای ، اساس حسابدهی می باشد وهم زمان شناخت درآمد وهم مبلغ درآمدی که ثبت می شود را تعیین می کند. صورت های مالی نتیجه ی  سرمایه مالی (پولی) سرمایه گذاری شده در خالص دارایی ها و بازده ی سرمایه گذاری به سهامداران را بیان می دارند. در نتیجه حسابداری برپایه مفهوم مبادلاتی شامل مفهوم حفظ سرمایه مالی می باشد.

حسابداری برپایه ی مفهوم مبادلاتی در تقابل با مفهوم اقتصادی سود می باشد که درآن سود حسابداری تنها بوسیله اندازه گیری ارزش خالص دارایی های ثبت شده بجز مبادلات سرمایه گذاری و تقسیم سود در طی دوره تعیین می شود. مفهوم سود حسابداری به طور کلی تلاش نمی کند که به عنوان یک ارزش مورد انتظار برای شرکت قرا گیرد و یا تغییرات در ارزش مورد انتظار دارایی ها یا بدهی ها را گزارش کند.

تحقیق تجربی نشان داده است که سود حسابداری با معیارهای بازاری سود از قبیل بازده های سهام مرتبط می شوند و قیمت های بورس اوراق بهادار نسبت به محتوای اطلاعاتی صورت های مالی حساسیت نشان می دهند. با این وجود رویکرد مبادلاتی برای تعیین سود ، مورد انتقاد بوده زیرا همه ی اطلاعات مربوط درباره ی واحد انتفاعی را گزارش نمی کند. آنهایی که علاقمند به برداشت آزاد از مفهوم سود هستند معتقدند که سود باید شامل همه ی سود و زیان های حاصل از نگهداری دارایی ها و بدهی های یک واحد انتفاعی در طول یک دوره ی خاص باشد.

ادواردز و بل پیشنهاد کرده اند که فقط با کمی تغییرات در رویکرد های جاری حسابداری چهار نوع سود را می توان  مجزا کرد. این معیارهای سودی عبارتند از:1) سود عملیاتی جاری –  فزونی درآمد های فروش نسبت به بهای جاری ورودی های مورد استفاده در تولید و فروش 2) صرفه جویی های ناشی از بازیافت هزینه – افزایش قیمت های دارایی های نگهداری شده در طی دوره 3) صرفه جویی ناشی از هزینه تحقق یافته – تفاوت ناشی از بهای تاریخی و قیمت خرید جاری کالاهای فروخته شده و 4) عایدات سرمایه ای تحقق یافته – فزونی درآمد فروش دارایی های بلندمدت نسبت به بهای تاریخی آنها. ادواردز و بل اضافه کرده اند که این معیارها شاخص های بهتری برای نشان دادن << در رفاه بودن>> هستند و برای استفاده کنندگان اطلاعات بیشتری را جهت تحلیل نتایج واحد انتفاعی فراهم می کنند.

اسپروس در کار بروی یافته های مطالعه ی تحقیقاتی شماره 3 در رابطه با این مفهوم تا حدی دقیق تر بحث کرده است :

به دلیل اینکه منافع مالکانه به طور پیوسته دست به دست می شوند ما باید برای شناخت به موقع این تغییرات تلاش کنیم. در ابتدا باید ماهیت این تغییرات را مشخص کنیم. چنانچه بیان شد سود ممکن است مرکب از سه جزء باشد که هر کدام معنی اقتصادی متفاوتی دارند. آیا سود ناویژه به درستی نتیجه ی عملیات می باشد ؟ –  تفاوت بین قیمت فروش جاری محصولات و بهای جاری تولید محصولات هر دو به دلارهای روز اندازه گیری شده است ؟ مقدار قابل توجهی از سود شرکت نتیجه ی عملیات شرکت نیست بلکه در اثر تغییرات ارزش دارایی های شرکت می باشد. برای مثال  موجودی مواد خام شاید یک انبار پر از شکر؟ چنین تغییرات قیمتی به صورت اتفاقی و غیر قابل پیش بینی هستند و بنابراین به جداسازی نیاز دارند اگر ، از صورت های مالی برداشت معنی داری شود و یا اگر تصمیمات عقلایی سرمایه گذاری بر پایه ی اندازه گیری های سود هستند. و چه تعداد از شرکت ها که در آن سود گزارش می شود ولی آن اصلا سود نیست بلکه صرفا نتیجه نادرست استفاده از یک واحد اندازه گیری جاری برای درآمدها و یک واحد اندازه گیری قدیمی برای هزینه ها خصوصا استهلاک است ؟

این تغییر اصلی که بوسیله ی ادواردز و بل و مطالعه ی تحقیقاتی شماره ی 3 دفاع می شود گزارش سود زیان تحقق نیافته ی خالص دارایی های واحد انتفاعی در طی دوره می باشد. چنانچه قبلا بحث شد این سود و زیان ها  سود و زیان نگهداری نامیده می شوند و طرفداران آن ادعا می کنند که گزارش سود زیان نگهداری محتوای اطلاعاتی صورت های مالی منتشره را افزایش خواهد داد. این بحث به دو نکته اصلی تمرکز می کند:1. سود زیان های غیر مترقبه حاصل از نگهداری دارایی ها و بدهی های خاص باید هنگامیکه رخ می دهند گزارش شوند. 2. تغییرات در واحد اندازه گیری باید از فرآیند گزارشگری حذف شوند. این است که صورت های مالی باید نسبت به اثر تورم اصلاح شوند.  این اثر سودی قصور در ثبت سود و زیان نگهداری بوسیله ی مثال بعدی نشان داده می شود. فرض کنید دو شخص الف و ب 100جریب زمین متصل به هم به مبلغ 100000دلار در تاریخ 1ژانویه 2005خریداری کردند. فرض کنید ارزش برآوردی این قطعه زمین ها به 150000دلار در 31 دسامبر 2005 برسد و در همین تاریخ الف زمینش را بفروشد در حالیکه ب زمینش را حفظ کند. براساس حسابداری سنتی شخص الف اجازه می یابد که عایدی 50000 دلاری را شناسایی کند در حالیکه شخص ب این اجازه را ندارد زیرا این عایدی بوسیله ی یک معامله واقعی تحقق نیافته است. اگر چه ذات اقتصادی هر دو واقعه یکسان است این تفاوت رخ می دهد. این مثال اثر رویکرد مبادله ای را در تعیین سود نشان می دهد.

 

اندازه گیری

گزارشگری سود فرض می کند که همه ی اقلام درآمد و هزینه قابل اندازه گیری هستند. یکی از الزامات اندازه گیری این است که واقعه یا مورد نسبت به برخی صفات قابل تنظیم باشد. اندازه گیری تخصیص اعداد به وقایع بر طبق قوانین می باشد. اندازه گیری ، هچنین فرآیند مقایسه ، جهت کسب اطلاعات دقیق تر برای تمایز بین یک بدیل از دیگر بدیل در یک موقعیت تصمیمگیری می باشد.

واحد اندازه گیری حسابداری در ایالات متحده دلار می باشد. با این وجود ، بی ثباتی واحد اندازه گیری مشکلات اساسی ایجاد می کند. برای مثال اتاقی را که هم اکنون در آن هستید را در نظر بگیرید. اگر شما عرض آن را به اینچ امروز  ، هفته ی آینده و سال آینده اندازه گیری کنید اندازه گیری صحیح هر زمان نتیجه ی یکسانی خواهد داد. در مقابل ، اندازه گیری حسابداری فروش هر سال بدون شک متفاوت از سال دیگر خواهد بود حتی اگر تعداد واحدهای یکسانی فروخته شوند. بیشتر این تفاوتها نتیجه ی تغییرات در ارزش دلار خواهد بود.

فاکتور دیگری که اندازه گیری حسابداری را پیچیده می کند تصیمات اختیاری است که برای اهداف گزارشگری دوره ای باید گرفته شود. استهلاک دارایی های ثابت مشهود ،استهلاک منابع طبیعی واستهلاک دارایی های نامشهود همه مثال هایی از تکنیک های اختیاری اندازه گیری هستند که فرآیند اندازگیری را پیچیده می کنند. به دلیل تغییرات در واحد اندازه گیری و اندازه گیری های اختیاری ایجاد شده در اثر ضرورت ارائه ی دوره ای: استفاده کنندگان اطلاعات حسابداری باید محدودیت های ذاتی در استفاده از تکنیک های اندازه گیری را شناسایی کنند.  

 

حسابداری برای تورم

یک دلیل اصلی تزلزل در واحد اندازه گیری حسابداری اثرات رکود و تورم بر اقتصاد است که اثر جامع کلی بر قدرت خرید دلار دارد. سویینی پشنهاد کرده که برای معنی دار شدن ، اجزای صورت های مالی باید براساس ارزش های جاری دلار اندازه گیری شوند و این صور تها سطح یکسانی از قدرت خرید را منعکس کنند به گونه ای آنها بتوانند به طور کامل با یکدیگر ترکیب شده و یک نتیجه ی معتبر دهند. این اندازه گیری ها ، تعدیلات قدرت خرید عمومی هستند. این تعدیلات سعی می کنند اجازه ی برآورد اثرات تغییر در سطح عمومی قیمت ها را دهند. برای مثال نگهداری حساب های دریافتنی در طی یک دوره ی تورمی به این معناست که آنها وجه نقد حاصل از فروش را دیر تر دریافت می دارند که این موجب کاهش قدرت خرید می شود. تعدیلات قدرت خرید عمومی منجر به صورت های مالی می شوند که سود ها و زیان ها را براساس قدرت خرید گزارش خواهند کرد.

تورم قدرت خرید خالص دارایی های پولی (حساب های دریافتنی منهای حساب های پرداختنی )را کم می کند. زیان قدرت خرید اثر منفی بر ارزش سرمایه مالی سرمایه گذاری شده در خالص دارایی های شرکت دارد. سود گزارش شده به عنوان تغییر در سطح قیمت تعدیل شده ی خالص دارایی ها در ابتدای دوره ، نسبت به پایان دوره بجز مبادلات با مالکان تحلیل(فرسایش) سرمایه ی مالی را منعکس خواهد کرد و بنابراین شامل مفهوم حفظ سرمایه ی مالی در تعیین سود می باشد. طرفداران صورت های مالی تعدیل شده ی تورمی  معتقدند که این تعدیل ها ضروری هستند اگر سود برای اندازه گیری افزایش رفاه از یک دوره به دوره ی دیگر اندازه گیری می شود.    

 

شناخت و تحقق درآمد

سردرگمی زیادی در مقالات حسابداری در ارتباط با معنی دقیق واژه ی شناخت و تحقق درآمد وجود دارد. شناخت فرآیند رسمی ثبت یک معامله یا یک واقعه می باشد در حالیکه تحقق فرآیند رسمی تبدیل دارایی های غیر نقدی به وجه نقد یا ادعا برای نقد می باشد. حسابداری بر مبنای مبادلات درآمدهایی را شناسایی و گزارش می کند که تحقق یافته یا قابل تحقق باشد. بنابراین شناخت حسابداری بر زمانی که درآن  تحقق رخ می دهد تکیه می کند. منتقدین فرآیند حسابداری از مفهوم اقتصادی سود واقعی  که بوسیله ی آن درآمد به طور پیوسته کسب می شود حمایت می کنند. حسابداران معتقدند که که ثبت مداوم درآمدها دریک دوره ی زمانی غیر عملی است . در نتیجه ، حسابداران باید یک نقطه ی زمانی مناسب را برای ثبت وقوع درآمد انتخاب کنند. برای یک شرکت تولیدی چندین امکان وجود دارد که شامل تحصیل مواد خام ، تولید محصول شرکت ،  فروش محصول و جمع آوری وجه نقد و یا انجام فعالیت های بعد از فروش مانند ضمانت محصول می باشد.

در سال 1964 کمیته ی تحقق انجمن حسابداری آمریکا توصیه کرد که مفهوم تحقق می تواند بهتر شود اگر معیار های زیرین بکار روند : 1. درآمد باید قابل اندازه گیری باشد 2. اندازه گیری باید بوسیله ی یک بازار مبادلاتی خارجی تایید شود. 3.  رویداد قطعی باید اتفاق بیفتد. جزء کلیدی در این پیشنهادات معیار سوم است. آزمون رویداد قطعی بیان می کند که درآمد باید در هنگام انجام قطعی ترین وظیفه ی فرآیند کسب درآمد تحقق یابد. این آزمون به شناخت درآمد در زمان های مختلف برای سازمان های تجاری مختلف منجر می شود.  

استفاده ی ترکیبی از آزمون رویداد قطعی و رویکرد مبادلاتی موجب شده است که سود حسابداری تفاوت بین فروش محصولات شرکت(درآمد) و مخارج تولید و فروش متحمل شده در رابطه با محصول (هزینه ها) باشد.

هیئت تدوین استاندارد های حسابداری درآمد را به عنوان "جریان های ورودی یا دیگر افزایش در دارایی های یک  واحد انتفاعی یا کاهش در بدهی های آن(یا ترکیبی از هر دو) در طی یک دوره ، ناشی از تحویل یا تولید کالا ها ،  فروش خدمات و یا دیگر فعالیت هایی که تداوم عملیات واحد انتفاعی را ممکن می سازد ، تعریف شود.

شرکت ها درآمدها را که خالص دارایی ها یشان را افزایش می دهند به عنوان نتیجه ی تداوم فعالیت ها ثبت می کنند. این فعالیتها از شرکتی به شرکت دیگر تغییر می کنند اما آنها به طور کلی شامل گام های بعدی در یک شرکت تولیدی می باشند:

1. سفارش مواد خام برای تولید

2. دریافت مواد خام

3. تولید محصول

4. بازاریابی محصول

5. دریافت سفارشات مشتری

6. تحویل محصول

7. جمع آوری وجه نقد از مشتریان

8. پرداخت به بستانکاران

این گام ها به صورت متوالی اتفاق می افتند و به کرات تکرار می شوند. این گام ها "چرخه ی فعالیت های تولید سود" را نشان می دهند. بسته به شرایط  یک شرکت ممکن است درآمد و سود را در نقاط مختلفی از یک چرخه شناسایی می کند. در نتیجه ضروری است برخی رهنمودها برای شناخت درآمدها و هزینه ها در میان چرخه فعالیت های ایجاد سود ، تعیین شوند.

به طور کلی شرکت ها درآمد ها را در زمانی که محصولات یا خدماتشان را می فروشند ، شناسایی می کنند. بهر حال یک شرکت ممکن است  تندتر و یا با تاخیر به شناخت درآمد در میان چرخه ی فعالیتش بپردازد که این مسئله بستگی به شرایط  مرتبط با یک فروش دارد. همه ی شرکت ها با مسائل شناخت درآمد مواجه می باشند که آنها را ملزم به تعیین شناخت درآمد می کند. برای مثال شرکت کامپیوتری دل از یک مدل تجاری سفارش ساخت پیروی می کند. این شرکت ابتدا سفارشات مشتریان را دریافت می کند سپس به سوار کردن محصول می پردازد و سرانجام پس از حمل کردن محصولات ، پرداخت های مشتریان را دریافت می دارد. مسئله ای که دل با آن روبروست این است که ، هنگامی  در طول چرخه درآمد را شناسایی می کند که از مشتریان دریافتی دارد. از طرفی نیویورک تایمز مشتریانش را ملزم می کند که وجه اشتراکشان را از قبل بپردازند و در سرتاسر سال شرکت باید تعهداتش را مبنی بر تحویل روزنامه ها به مشتریان انجام دهد. دوباره این سئوال مطرح است که چه موقع نیویورک تایمز در طول چرخه ی فعالیت های ایجاد سود باید به شناسایی درآمدش بپردازد؟    

رهنمود کلی برای شناخت درآمد در زمان فروش توضیحات بیشتری را می طلبد. نیازی نیست که درآمد تنها در لحظه ی فروش شناسایی شود زیرا چرخه ی فعالیت های فروش در شرکت ها متفاوت می باشد. براساس اصول پذیرفته شده ی حسابداری درآمد باید هنگامی که هر دو شرط  زیر برآورده گردید شناسایی گردد:

 

1. درآمد کسب شده باشد. درآمد هنگامی کسب شده تلقی می گردد که شرکت همه ی آنچه را که باید انجام داده ، تا خود را محق سودهای ابراز شده بوسیله درآمدها بداند. چه یک شرکت درآمدش را کسب کرده و چه نه – چه این شرکت  آنچه را باید اساسا تکمیل کرده یا نه – اغلب شناخت درآمد به این موضوع بستگی دارد که شرکت رویداد قطعی را در فرآیند سودآوری اش انجام داده است یا نه. این مسئله به این نکته دلالت دارد که در میان هر چرخه ی فعالیت های ایجاد سود یک رویداد قطعی وجود دارد که شرکت باید آن را انجام دهد تا قادر باشد خود را محق شناخت درآمد بداند. این رویداد ممکن است بین شرکتها یا صنایع متفاوت باشد.

2. درآمد ، تحقق یافته یا قابل تحقق باشد. تحقق به این معنی است که محصولات یا خدمات به وجوه نقد یا ادعا برای نقد تبدیل شده باشد. توجه کنید که تفاوت بین "تحقق یافته" و "قابل تحقق" این است که درآمد می تواند با یک میزان قاطعیت منطقی اندازه گیری شود. به عبارت دیگر میزان درآمد می تواند با یک اطمینان منطقی از صحت آنها کمی شود. از آنجایی که توانایی اندازه گیری درآمد باید باشد تا درآمد قابل تحقق باشد. برخی از حسابداران پیشنهاد کرده اند که قابلیت اندازه گیری و تحقق یک چیز هستند.

این رهنمودها کاملا وسیع و در طول سال منجر به برداشت های زیادی می شوند. در نتیجه هیئت استانداردهای حسابداری مالی رهنمودهای خاص بیشتری تدوین کرده است تا بروی گزارشگری در صنایع خاص تمرکز کند. شرکت های صنعتی مواجه با قردادهای ساختمانی بلند مدت ، خدمات رفاهی قانونی ، حق امتیازها ، فروش اموال غیر منقول ، قراردادهای بیمه و در برخی حالات سرگرمی ها ،  شناخت درآمد متفاوتی اعمال می کنند.

به طور کلی اجتناب از ثبت درآمد در نقطه ی فروش به دلیل تغییرات در میزان قطعیت جمع آوری وجه نقد ، افزایش می یابد. اگر جمع آوری وجوه برای یک معامله ی خاص درجه ی بالایی از قطعیت دارد این شرکت ممکن است شناخت درآمد را جلو بیندازد. برای مثال یک شرکت کشاورزی  که قرداد پیش درو برای فروش 360000 لیتر غله به ازای هر لیتر 1.9 دلار منعقد می کند ممکن است درآمدش را بعد از اینکه وزن محصول را محاسبه کرد ثبت کند. به عبارت دیگر هنگامیکه درجه ی بالایی از عدم اطمینان برای جمع آوری وجه نقد وجود دارد – هنگامیکه مشتری اصلی در آستانه ی ورشکستگی قرار می گیرد –  شناخت درآمد ممکن است به تاخیر بیفتد.

رهنمود معتبر

هیئت استانداردهای حسابداری مالی به این موضوع اشاره کرده است که رهنمود شناخت درآمد ایجاد شده در اظهارات مختلفش ، مستحکم نیست و در نتیجه هیچ استانداردی برای شناخت درآمد وجود ندارد. این هیئت جهت پر کردن این فضای خالی تصمیم گرفت درباره ی رهنمود شناخت درآمد در بیانیه ی مفاهیم حسابداری مالی تجدید نظر کند. بررسی این هیئت این موضوع را آشکار کرد که تضاد های شناخت درآمدی بین رهنمود مفهومی شناخت درآمد ها در بیانیه ی شماره ی 5 و تعریف درآمد در بیانیه ی مفهومی شماره ی 6 وجود دارد. این هیئت تصریح کرد که معیار شناخت درآمد لحاظ شده در بیانیه ی شماره ی 5 بر روی تغییرات در دارایی ها و بدهی ها توجه ندارد. اگر چه درآمدها در بیانیه ی مفهومی شماره ی 6 به عنوان جریان های ورودی و خروجی(تغییرات در دارایی ها وبدهی ها )تعریف می شوند.

همچنین کمیته ی بورس اوراق بهادار به مشکلات مربوط به شناخت درآمد در "بولتن حسابداری سازمان"  شماره ی 101 "شناخت درآمد درصورت های مالی" اشاره می کند و در یک سند ضمیمه  "شناخت درآمد در صور ت های مالی" سئوالاتی مطرح می کند و به آن جواب می دهد. بولتن شماره ی 101 بیان می کند که اگر یک معامله در حوزه ی ادبیات مرجع شناخت درآمد قرار گیرد از رهنمود مربوط به آن باید پیروی شود ولی در صورت فقدان چنین رهنمودی از معیار شناخت درآمد در بیانیه ی شماره 5 هیئت استانداردهای حسابداری مالی (درآمد نیاید شناسایی گردد تا هنگامی که رویداد قطعی رخ  دهد و درآمد قابل اندازه گیری باشد) باید پیروی شود. بهر حال بیانیه ی 101   الزامات اضافی را برای مواجهه با معیار هیئت استانداردهای حسابداری مالی دربر می گیرد و این بیانیه دیدگاه مدیران کمیسیون بورس اوراق بهادار را که چهار معیار اصلی را برای شناخت درآمد در صورت وضعیت 2-97 انجمن حسابداران رسمی آمریکا ، بیان می کند. "شناخت درآمد نرم افزاری " پایه ای برای همه ی اصول اصلی شناخت درآمد فراهم می کند. این معیارها عبارتند از:

1. دلیل قانع کننده ای از یک ترتیب وجود داشته باشد. 

2. تحویل کالا یا خدمات رخ داده است.

3. قیمت فروشنده ثابت یا قابل تعیین می باشد.

4. وصول وجه امکان پذیر باشد.

تاثیر بیانیه 101 این بود که بسیاری از شرکت ها را ملزم به تغییر معیار شناخت درآمد کرد. برای مثال در واحد های انتفاعی گالاکسی ، یک شرکت نوادایی که مشغول فروش اینترنت و محصولات چند رسانه ای بود 5.26 میلیون دلار در اثر انتخاب بیانیه ی101 به عنوان تغییر در اصول حسابداری ثبت کرد.

 

شناخت درآمد به جلو افتاده یا به تاخیر افتاده

چنانچه ما در بالا بحث کردیم شرکت ها معمولا درآمد را هنگامی شناسایی می کنند که آنها کالاها یا خدماتشان را می فروشند زیرا فروش معیار رویداد قطعی را برآورده می کند. اما شناخت درآمد ممکن است به علت شرایط  مرتبط با فروش به جلو و یا به تاخیر بیفتد. برای مثال خطوط هوایی آمریکا شناخت درآمد مسافران را تا هنگامیکه پرواز کامل گردد به تاخیر می اندازد. گرچه این خط هوایی معمولا وجه بلیط را از قبل دریافت می کند. در این حالت فروش بلیط معیار قابلیت اندازه گیری را برآورده می کند ولی معیار رویداد قطعی تا هنگام تکمیل جدول پرواز برآورده نمی شود. در نتیجه این شرکت فروش بلیط هایش را به درآمد کسب نشده ثبت می کند و شناخت درآمد این فروش ها را تا هنگامی که کسب شوند به عقب می اندازد.

همه ی شرکت ها باید تصمیم گیری کنند که چه موقع معیار قابلیت اندازه گیری و معیار رویداد قطعی برآورده می شود. برای مثال تیم یانکیز نیویورک باید تصمیم بگیرد که چه موقع درآمد حاصل از فروش فصلی بلیط را شناسایی کند. از آنجایی که تیم مبلغی را که از فروش بلیط ها دریافت می دارد ،  می داند . هنگامیکه این تیم بلیط هایش را می فروشد به آسانی معیار قابلیت اندازه گیری برآورده می شود اما این رویداد(فروش بلیط) معیار رویداد قطعی را برآورده نمی کند تا هنگامیکه این تیم هر بازی بیس بال را بازی کند.

مثال دیگر را در نظر بگیرید. شرکت سیرس باید تصمیم بگیرد چه موقع درآمد فروش حاصل از قردادهای ضمانت دستگاه ها را شناسایی کند. برای این فروش ها برای شرکت سیرس ، شبیه تیم یانکیز معیار قابلیت اندازه گیری  برآورده می شود ولی رویداد قطعی رخ نداده است تا هنگامی که سیرس ادعاهایی از مشتریان دریافت دارد. در این نقطه سیرس می تواند مبلغ هزینه ضمانت را اندازه گیری کند و سپس هزینه اش را با درآمدهای ضمانت  تطابق دهد. لزوم تطابق درآمد ها و هزینه های یک شرکت موجب می گردد که کسب کردن آنها یک مفهوم مهم تلقی گردد و این نیاز دارد که قبل از اینکه ما بتوانیم درباره ی معضلات شناخت درآمد بحث کنیم ، نشان داده شود. در بخش بعدی ما مفهوم تطابق را مورد بحث قرار می دهیم و سپس الزامات برای شناخت درآمد قبل یا بعد از نقطه ی فروش را در فصل بعدی مورد بحث قرار می دهیم.

در عمل ، در حال حاضر درآمد در نقطه ی فروش شناسایی می شود. بهر حال زمان بندی شناخت درآمد ممکن است بوسیله ی ماهیت معاملات خاص به عقب یا به جلو بیفتد. به طور کلی تحرکات( اجتناب )از شناخت درآمد در نقطه ی فروش به علت درجات مختلفی از اطمینان رخ می دهد. هنگامیکه درجه ی بالایی از اطمینان با تحقق مرتبط می شود  شناخت درآمد ممکن است جلوتر از نقطه ی فروش انجام گیرد.

به طور عکس ، سطح بالایی از عدم اطمینان مرتبط با تحقق شناخت درآمد را به تاخیر می اندازد. معیار درجه ی اطمینان ، منجر به شناخت درآمد در چندین نقطه از چرخه ی تولید - فروش می شود:

شناخت درآمد در طی فرآیند تولید

هنگامیکه تولید محصول شرکت به دوره یا دوره های بعدی منتقل می شود تخصیص درآمد به دوره های حسابداری  مختلف برای گزارشگری کامل ضروری می باشد. در چنین حالتی یک روش تخصیص درآمد به نام "درصد تکمیل"  ممکن است مورد استفاده قرار گیرد. این روش درآمد ها را برپایه ی درصدی از کل هزینه های پذیرفته شده که در طول یک دوره ی حسابداری خاص تحمل شده اند ، تخصیص می دهد. روش درصد تکمیل نیاز به آگاهی از قیمت فروش و تونایی برآورد منطقی کل هزینه های محصول دارد. این روش در حسابداری برای قراردادهای ساختمانی بلند مدت از قبیل جاده ها ، کشتی سازی ها و سدها استفاده می شود. به دلیل آنکه روش درصد تکمیل ، درآمد را هنگامی که کسب می شود نسبت به انتظار تا اینکه معامله تکمیل شود، شناسایی می کند این مفهوم شناخت درآمد اندازه گیری سود را به مفهوم اقتصادی سود که توسط هیکس حمایت شده بود ، نزدیک می کند.

 

شناخت درآمد درهنگام تکمیل تولید

هنگامی که محصول شرکت به یک قیمت قابل تعیین در یک بازار سازمان یافته به فروش می رسد ، درآمد ممکن است هنگامیکه این کالا آماده برای فروش هستند قابل تحقق باشد. بازار طلای آمریکا مثالی برای این روش می باشد  که همه ی طلای استخراج شده می بایست به یک قیمت ثابت به دولت فروخته شود. برخی از محصولات کشاورزی و کالاهای مصرفی نیز با چنین شرایطی مواجه هستند. از شناخت درآمد درهنگام تکمیل تولید به دلیل اینکه رویداد قطعی فرآیند سودآوری رخ داده است حمایت می شود.

 

شناخت درآمد هنگامیکه خدمات اجرا مشود

 سه گامی که در قردادهای خدمات لحاظ می شوند عبارتند از :1) گرفتن سفارش 2)اجرای خدمات و3) جمع آوری وجه نقد . این گام ها ممکن است همگی در یک دوره ی حسابداری اجرا شوند و یا بین دوره هایی تقسیم شوند. در قراردادهای خدمات تحقق باید کلا با اجرای خدمات مرتبط شود و درآمد باید در ارتباط با درجه ای از خدمات اجرا شده ثبت گردد. تحقق باید به خدمات اجرا شده متصل شود زیرا آن قطعی ترین ، تصمیم است. امضای قرارداد منجر به اجرای قررداد می شود و جمع آوری وجه نقد ممکن است اجرای قرارداد را تسریع بخشد.

 

شناخت درآمد هنگامیکه وجه نقد دریافت می شود

در شرایط خاص ، جایی که جمع آوری نهایی درآمد دارای شرط است ، شناخت درآمد تا زمان جمع آوری وجه نقد به تاخیر می افتد. روش فروش اقساطی و روش بازیافت بهای تمام شده مثال هایی از شناخت با تاخیر درآمد تا زمان دریافت نقدی می باشد. گرچه هیئت اصول حسابداری بیان می کند که شناخت درآمد نباید به تاخیر بیفتد مگر اینکه جمع آوری نهایی درآمد به قدری شک برانگیز باشد که نتوان مبلغ مناسب برای ذخیره ی مطالبات مشکوک الوصول  را برآورد کرد.

 

شناخت درآمد نقطه ی وقوع برخی رویدادها

در برخی لحظات ، جایی که قراردادهای لازم الاجرا وجود ندارد یا حقوقی برای باطل کردن قرارداد مشخص می باشد، درجه ای از عدم اطمینان ممکن است دیکته کند که شناخت درآمد تا انقضای زمانی قرارداد یا نقطه ی زمانی قابل قبول به تعویق بیفتد. برای مثال برخی مواقع قوانینی صادر شده که اجازه می دهد قراردادهای فروش در میان دوره های زمانی خاصی فسخ شود. در چنین حالاتی شناخت درآمد باید تا زمانی که این دوره زمانی منقضی شود به تعویق بیفتد.  

 

 

شرایط  شناخت خاص

برخی رویدادها در هیچ یک از طبقه بندی های بالا قرار نمی گیرند. در نتیجه این مسئله ممکن است ایجاد اصول عمومی پذیرفته شده ای را برای محاسبه ی انواع خاصی از مبادلات ضروری سازد. برای مثال هیئت استانداردهای حسابداری مالی معیار شناخت درآمد را برای دارندگان حق الامتیاز و در مواقعی که حق برگشت وجود دارد نشان داده است. در بیانیه ی شماره ی 45 "حسابداری برای درآمد حق الامتیاز" ، این هیئت بیان کرد که درآمد حق الامتیاز باید هنگامی شناسایی گردد که همه ی خدمات مهم یه وسیله ی دارنده ی حق الامتیاز قابل اجرا باشد. در بیشترین حالت ، نزدیک ترین نقطه ای که درآن درآمد ممکن است شناسایی گردد نقطه ی شروع عملیات مربوط به حق الامتیاز خواهد بود. به علاوه ، روش فروش اقساطی ممکن است فقط هنگامی مورد استفاده قرار گیرد که درآمد روی یک دوره ی زمانی مبسوط جمع آوری می شود و پایه ای منطقی برای برآورد جمع آوری نهایی وجود ندارد.

در بیانیه ی شماره ی 48 "شناخت درآمد هنگامیکه حق برگشت وجود دارد" ، هیئت استانداردهای حسابداری مالی بیان کرده است که یک فروشنده باید درآمد را در نقطه ی فروش شناسایی کند( در مواقعی که حق برگشت وجود دارد ) ، تنها هنگامیکه همه ی شرایط زیر مهیا باشد:

 

1. قیمت فروش در تاریخ فروش ثابت و یا قابل تعیین باشد.

2. خریدار به فروشنده پرداخت کرده و یا متعهد پرداخت به او باشد.

3. خریدار ریسک زیان حاصل از دزدی یا نابودی را متحمل شود.

4. خریدار ذات اقتصادی جدایی از فروشنده دارد.

5. فروشنده هیچ تعهدی برای عملکرد آتی شامل فروش مجدد محصول ندارد.

6. به طور منطقی برگشت های آتی قابل برآورد هستند.

 

 در رویدادی که این شرایط مهیا نیست شناخت درآمد به تاخیر می افتد ، درآمد باید در اولین نقطه ای که امتیاز برگشت معامله منقضی می شود یا هر شرط دیگر برآورده می گردد ، شناسایی گردد.

این بحث نشان می دهد که زمان شناخت درآمد ممکن است اساسا متفاوت باشد. منطق زمینه ای برای این تنوع ، وجود سطوح مختلفی از اطمینان و در نتیجه وقوع رویدادهای قطعی یا فعالیتها در فرآیند سودآوری است. متاسفانه ، معیار خاصی که بوسیله ی آن حسابداران بتوانند درباره مناسبترین زمان شناخت قضاوت کنند وجود ندارد. بنابراین ، در طی سال ها ، اسناد و عهد نامه های مختلفی در حمایت از شناخت درآمد در زمان های مختلف فراهم شده است . این تعهد نامه ی شناخت درآمد ، مجموعه از معیارها که باید هنگامیکه شرایط خاصی حاکم است استفاده شوند را در بر می گیرد.

این فقدان معیار خاص برای تعیین زمان ثبت درآمد ، می تواند منجر به سوء استفاده هایی در گزارشگری شود. شرکت مک کیسون اخیرا یک شرکت نرم افزاری پزشکی را به مبلغ 1.2 میلیارد دلار تحصیل کرد. این تحصیل بر مبنای درآمد و مبالغ سود گزارش شده قبلی بود که این نشان می دهد شرکت ترکیب شده ی جدید قابلیت سوددهی را افزایش خواهد داد. در سال 1999 معلوم شد که این شرکت(شرکت فرعی) درآمد قراردادهای فروشی که نهایی نبودند و تاریخ قراردادها تحریف شده بود را شناسایی کرده است.

 

 

تطابق          

هنگامیکه یک شرکت رویداد قطعی اش را انجام داده و درآمد شناسایی کرد ، باید هزینه های مرتبط با ایجاد این درآمد ها را نیز مشخص کند. این فرآیند مرتبط کردن هزینه ها با درآمدها مفهوم تطابق نامیده می شود. از یک دیدگاه مفهومی ، تطابق درآمدها با هزینه های مرتبط تلاش ها برای انجام (تکمیل) را گزارش می دهد. گرچه درک این مفهوم آسان است ، تطابق درآمدها و هزینه ها ملاحظات زیادی را در عمل می طلبد. تعیین اینکه چه موقع درآمد ها دارای منافع آتی نیستند و باید در مقابل درآمد ها به حساب آیند ، بستگی به تعاریف واژه های هزینه ، دارایی و زیان دارد. معنی  این واژه ها را در زیر تعریف می کنیم :

 

بهای تمام شده : مبلغ داده شده درعوض کالاهای دریافت شده یا قابل دریافت می باشد. بهای تمام شده می تواند به دو دسته طبقه بندی کرد :1) منقضی نشده(دارایی ها) ، که قابل استفاده برای ایجاد درآمدهای آتی می باشند و2) منقضی شده ، که برای ایجاد درآمد های آتی قابل استفاده نیستند و در نتیجه از درآمدها و سودهای باقی مانده ی دوره ی جاری کسر می شوند.

 

هزینه : جریان های خروجی یا مصرف دارایی ها یا تحمل بدهی ها (یا ترکیبی از هر دو) طی یک دوره ناشی از تحویل یا تولید کالاها ، ارائه ی خدمات و یا انجام دیگر فعالیت هایی که عملیات مرکزی یا مداوم واحد انتفاعی را تشکیل می دهد.

 

دارایی ها : منافع محتمل آتی اقتصادی کسب شده یا کنترل شده به وسیله ی واحد انتفاعی ، به عنوان نتیجه ی معاملات یا وقایع گذشته می باشد. یک دارایی سه ویژگی اساسی : 1) دارایی یک منفعت آتی محتمل که شامل : یک ظرفیت ، به تنهایی یا ترکیب با دیگر دارایی ها ، برای توزیع مستقیم یا غیر مستقیم جریان های ورودی نقدی آتی می باشد. 2) یک واحد انتفاعی می تواند این منافع را کسب و دسترسی دیگران به آن را کنترل کند و 3) این معامله یا دیگر وقایع ، حق واحد انتفاعی را برای کنترل این منافع که تاکنون رخ داده است ، افزایش می دهد.

 

زیان : کاهش در خالص دارایی ها ناشی از معاملات جانبی یا تصادفی یک واحد انتفاعی و ناشی از همه ی مبادلات و دیگر رویدادها و شرایط اثر گذار بر این واحد در طی یک دوره بجز آنهایی که از هزینه ها یا توزیع بین مالکان نتیجه می شوند.

 

به عبارت دیگر هزینه ها ، بهای انقضای فرآیند ایجاد درآمد هستند در حالیکه ضررها بهای انقضای فرآیند ایجاد درآمد نیستند. برای مثال هنگامیکه یک شرکت موجودی خریداری می کند ، او یک دارایی خریداری می کند. در خرید این دارایی ، او بهایی را می پردازد . چنانچه این موجودی فروخته شود (یا مصرف شود) این بها منقضی می شود که منجر به یک هزینه به نام بهای کالاهای فروخته شده می شود. این شرکت به دلیل فروش یا مصرف این موجودی در جهت ایجاد درآمدش یک هزینه شناسایی می کند. به عبارت دیگر ، فرض کنید که این موجودی در اثر آتش سوزی نابود می شد . این دارایی بازهم از لحاظ ظاهری مصرف یا منقضی شد اما در این حالت مصرف یا انقضای بها در جهت ایجاد سودآوری شرکت نبود. در نتیجه این انقضای بهای تمام شده یک ضرر را در مقایسه با هزینه ایجاد می کند. شکل 5.1 این روابط را نشان می دهد.

در نتیجه برای تعیین سود خالص دوره ای ، یک شرکت باید آن هزینه هایی که در طی دوره ی جاری منقضی شده اند را تعیین کند چه آنهایی که ایجاد کننده ی درآمد هستند و چه آنهایی که ایجاد کننده ی درآمد نیستند.

جداسازی هزینه به هزینه های محصول و هزینه های دوره به این فرآیند کمک می کند. هزینه های تولید آن بهای انقضایی هستند که می توان به صورت مستقیم با محصولات شرکت مرتبط کرد ، مانند مواد مستقیم ، دستمزد مستقیم و سربار مستقیم کارخانه. به علاوه ، در عمل معمولا به صورت اختیاری برخی از هزینه ها از قبیل سربار غیرمستقیم به محصول اختصاص می یابند گرچه ، راهی برای مرتبط کردن مستقیم این هزینه ها با یک محصول خاص وجود  ندارد. نهایتا ، هزینه های محصول بر مبنای تعداد محصول فروخته شده به حساب گرفته می شوند. برای مثال ، هنگامی که  فروشنده ی اتومبیل یک ماشین را می فروشد ، فروشنده بهای ماشین را به عنوان بهای کالای فروش رفته به عنوان هزینه در دوره ی فروش منظور می کند. بهای دیگر ماشین های فروخته نشده به عنوان موجودی باقی می مانند تا فروشنده آنها را بفروشد.

در مقابل ، هزینه های دوره آن انقضاهای هزینه هستند که به دوره ی زمانی یک محصول مربوط هستند ، از قبیل حقوق کارکنان اداری و هزینه های تبلیغاتی. هزینه های دوره بر مبنای دوره ی منفعت به حساب گرفته می شوند. اگر همین فروشنده ی اتومبیل برای یک تبلیغ رادیویی در دسامبر سال 2004 مبلغی بپردازد اما تبلیغ طی اولین فصل  سال 2005 اجرا شود ، این فروشنده این هزینه ی تبلیغات را در سال 2005 شناسایی می کند زیرا این سال دوره ی منفعتش می باشد. ضررها نیز با دوره ها مرتبط می شوند.

 

به نمودار 5.1 صفحه ی 145 توجه کنید.

 

هنگامی که یک شرکت مشخص می کند که یک دارایی نمی تواند منافع اقتصادی مورد انتظار را فراهم کند یا پتانسیل ایجاد درآمدش به نحوی آسیب داده باشد ، این شرکت در آن نقطه یک زیان شناسایی خواهد کرد. اصل زیر بنایی این عمل این است که زیان ها باید در دوره ی زمانی که فقدان منافع اقتصادی آتی قابل تعیین باشد، شناسایی گردند.

سرانجام ما باید خاطر نشان کنیم که توانایی که یک شرکت برای شناسایی سود وابستگی بسیار زیادی به توانایی اندازه گیری جریان های ورودی (درآمدها) و جریان های خروجی مرتبط ( هزینه ها) دارد. به یاد بیاورید که  واژه ی اندازه گیری به معنی توانایی تعیین مبالغ لحاظ شده با دقت منطقی می باشد. هنگامیکه جریان های ورودی یا خروجی قابل اندازه گیری نیستند ، شرکت باید شناخت درآمد را به تاخیر اندازد زیرا اصول عمومی پذیرفته شده حسابداری ملزم می کند که اطلاعات گزارشگری مالی یه واحد پولی جاری (دلار)افشا شود.

به دلیل اهمیت اندازه گیری درآمد و سرانجام شناخت سود ، سود حسابداری بیان کننده ی انجام عملیات گذشته و جاری می باشد. ما همچنین باید به این مسئله توجه کنیم که صورت سود زیان سنتی ، کمی از انتظارات آتی راجع به تلاش ها و پیشرفت ها را نشان می دهد. بیانیه های معتبر حسابداری به طور کلی موضع گرفته اند که گذشته بهترین شاخص برای آینده می باشد و گزارش عایدات(سود حاصل از نگهداری) مورد انتظار یک عامل ذهنی را در برمی گیرد که می تواند سودمندی صورت های مالی را از بین ببرد.

 

محافظه کاری

استرلینگ ، محافظه کاری را موثر ترین اصل ارزشیابی در حسابداری نامیده است. به بیان ساده ، محافظه کاری، هنگامیکه شما در انتخاب بدیل های حسابداری در شک هستید ، کمترین احتمال اغراق کردن در دارایی ها و سود خواهد بود.

اصل محافظه کاری به عنوان جبران بخشی از خوش بینی های مدیریت و گرایش مدیریت به اغراق صورت های مالی اساسا امتیاز ی به شمار می آید که در سه دهه ی اول قرن بیستم برجسته شده است. محافظه کاری، بحث سود های حاصل از نگهداری را کنار می گذارد زیرا بسیاری از حسابداران معتقدند که بوسیله ی قرار دادن بدیل های ارزشیابی مورد علاقه ، استفاده کنندگان اطلاعات حسابداری مالی احتمالا گمراه خواهند شد. در سال های اخیر فشار برای افشای اطلاعات مربوط تر و قابل اتکا تر تاثیر این مفهوم را کاهش داده است. صورت های مالی محافظه کارانه معمولا برای سهامداران فعلی غیر منصفانه هستند و تمایل به حمایت از سهامداران آتی دارند زبرا ارزشیابی خالص شرکت ، انتظارات آتی را در بر نمی گیرد در نتیجه سهام عادی شرکت به ارزشی پایین تر در بازار قیمت گذاری خواهد شد.

 

اهمیت

مفهوم اهمیت با وجود این حقیقت که هیچ تعریف جامعی برای آن وجود ندارد ، تاثیری فراگیر بر همه ی فعالیت های حسابداری دارد. گرچه اهمیت بر اندازه گیری و افشای همه ی اطلاعات بیان شده به وسیله ی صورت های مالی تاثیر دارد ، بزرگترین تاثیرش را بر اقلام درآمد و هزینه دارد.

این مفهوم هم جنبه ی کمی و هم جنبه ی کیفی دارد. برای مثال سازمان های خصوصی برای ایجاد اصول عمومی پذیرفته شده حسابداری ، اهمیت را هم به طور کمی و هم به طور کیفی تعریف کرده اند. مطالعه ی تحقیقاتی شماره ی 7 تعریف کیفی زیر را بیان کرده است :

 

یک صورت یا یک حقیقت یا یک قلم مهم است اگر ، ملاحظات کاملی از شرایط احاطه کننده هنگامیکه آنها در آن زمان وجود دارند ، ارائه دهد. این مفهوم ، افشا و یا روش رفتار با آن قلم را تحت تاثیر قرار می دهد و احتمالا  در قضاوت و رفتار یک شخص منطقی "تغییری ایجاد می کند" .

 

سازمان هایی که در بالا به آن اشاره شد تعاریفی کمی نیز ارائه کرده اند. برای مثال به عنوان شروط کمی که در بیانیه ی شماره ی 18هیئت اصول حسابداری ایجاد شده بود ، یک سرمایه گذاری 20 درصدی و یا بیشتر در سهام دارای حق رای یک شرکت سرمایه پذیر مهم قلمداد می شود. در بیانیه شماره 15 این هیئت کاهش کمتر از 3 درصد سود هر سهم مهم قلمداد نمی گردد. بعلاوه ، هیئت تدوین استاندارد های حسابداری مالی یک بخش گزارش ده را به عنوان بخشی که 10 درصد درآمد ها ، سودهای عملیاتی ، یا دارایی ها را تشکیل می دهد ، تعریف کرده است. و در بیانیه اش این موضوع را در بر می گیرد : برای صورت های مالی این بخش ها نیازی نیست که اقلام بی اهمیت گزارش شوند.

بیانیه ی شماره ی 2  مفاهیم حسابداری مالی صورت زیر را راجع به اهمیت ارائه کرد:

آنهایی که تصمیمات حسابداری می گیرند و آنهایی که به عنوان حسابرس قضاوت می کنند به طور پیوسته نیاز به تصمیم گیری درباره ی اهمیت دارند. قضاوت های مهم اصولا دارای ماهیت کمی هستند. آنها این سئوال را مطرح می کنند که : آیا استفاده کنندگان صورت های مالی در اثر این قلم تحت تاثیر قرار می گیرند؟ بهر حال جواب به این سئوال بستگی به ماهیت آن قلم دارد. اقلامی بسیار جزیی در صورتی که نتیجه ی عملیات عادی باشند بی اهمیت هستند در حالیکه اگر آنها در اثر شرایط غیر عادی به وجود آیند دارای اهمیت هستند.

 

این بیانیه تعریف قضاوت های مهم را به عنوان "صفحات نمایش" یا حداقل ها ادامه می دهد. قلمی ( خطا یا غفلت ) به اندازه ی کافی بزرگ برای متحمل کردن این آستانه وجود دارد ،  که اقلام با اهمیت و بی اهمیت جدا سازد؟

اقلام زیرین به عنوان مثال ذکر می شود:

1. یک تغییر حسابداری در شرایطی که یک واحد انتفاعی را در خطر نقض قرارداد به خاطر شرایط  مالیش قرار میدهد ، ممکن است آستانه ی اهمیت پایین را نسبت به اینکه وضعیتش بهتر بود توجیه کند.

 

2. قصور در افشای جداگانه ی یک قلم غیر مکرر درآمد ممکن است در آستانه ی اهمیت پایین تری نسبت به حالتی باشد که *****************************************************************

 

3. طبقه بندی اشتباه دارایی ها مهم نخواهد بود اگر ، این کار بر دو طبقه ی دارایی های ثابت یا تجهیزات تاثیر گزارد و یا اگر طبقه بندی بین یک دارایی غیر جاری و یک طبقه ی دارایی  جاری را تغییر دهد ، ممکن است مهم باشد.

 

4. مبالغ بسیار کوچک برای ضمانت افشا یا صحت در شرایط عادی ممکن است مهم تلقی شوند اگر ، آنها از یک رویداد یا یک واقعه ی غیر عادی به وجود آیند.

 

 

کیفیت سود ، مدیریت سود و گزارش گری مالی متقلبانه

 

کیفیت سود

تحلیلگران و دیگر استفاده کنندگان صورت های مالی به شدت علاقمند به سود گزارش شده ی یک شرکت هستند زیرا این سود نه تنها اجازه ی برآورد عملکرد گذشته را می دهد بلکه جریان های نقدی آتی را نیز پیش بینی می کند و قیمت های بازار را تحت تاثیر قرار می دهد. در طول بیست سال گذشته گرچه تحقیقات نشان داده است که سود گزارش شده بروی قیمت های بازار بورس تاثیر دارد ، این تاثیر اندک می باشد. چنانچه ما نشان دادیم ، سود حسابداری به وسیله ی سیاست ها و روش های شناخت درآمد ، نیاز به تطابق درآمد ها و هزینه ها در دوره های زمانی خاص ، و قضاوت های مدیریت و همه ی چیزهایی که ممکن است از سودمندی آنها بکاهد ، تحت تاثیر قرار   می گیرد. در نتیجه برخی از تحلیلگران بازار بورس بروی رویکرد "حفظ  سرمایه" شروع به تمرکز کرده اند ، که بروی تغییرات در خالص دارایی ها و در نتیجه فعالیت ها ی تجاری در طی دوره ی حسابداری ، بجز سرمایه گذاری توسط مالکان و تقسیم سود بین آنها ، تمرکز می کند. بنابراین مبلغ سودی که یک شرکت کسب می کند به وسیله ی تغییر در حقوق مالکانه یا خالص دارایی ها بجز مبادلات با مالکان ، تصرف می شود. این دیدگاه ، دلالت می کند که یک شرکت تا هنگامیکه همه ی هزینه هایش پوشش یابد و سرمایه اش حفظ شود ، شروع به کسب سود نمی کند. همینطور ، رویکرد حفظ سرمایه برای سود ، یک دیدگاه اقتصادی را نسبت به یک دیدگاه حسابداری محض ، بیان می کند ، زیرا این دیدگاه (دیدگاه اقتصادی) دارای حوزه ی وسیعتر و جامع تر می باشد.

برای محاسبه ی اشکالات سود حسابداری گزارش شده ، و کمک به هم تراز کردن سود های حسابداری یک شرکت  با سودهای اقتصادی ، استفاده کنندگان صورت های مالی باید "کیفیت" سود یک شرکت را ارزیابی کنند. کیفیت سود به عنوان درجه ی وابستگی بین سود حسابداری یک شرکت و سود اقتصادی آن می باشد. چندین تکنیکی که ممکن است برای ارزیابی کیفیت سود مورد استفاده واقع گردد ، شامل :

 

1. اصول حسابداری به کار گرفته شده توسط شرکت و اصول کلی مورد استفاده توسط آن صنعت را مقایسه کنید. آیا اصول مورد استفاده توسط شرکت سود را متورم می کند؟

2. تغییرات اخیر در اصول حسابداری و تغییرات در برآوردها را برای تعیین اینکه آیا آنها سود را متورم می کنند ، بررسی کنید.

3. تعیین کنید که آیا مخارج اختیاری ، مانند تبلیغات ، با مقایسه ی آنها با تبلیغات دوره های قبلی، به عقب افتاده اند؟

4. تلاش کنید برخی هزینه ها ، از قبیل هزینه ی ضمانت محصول ، که در صورت سود و زیان منعکس نمی شوند را برآورد کنید.

5. بهای جایگزینی موجودی ها یا دیگر دارایی ها را تعیین کنید. ارزیابی کنید که آیا شرکت جریان نقدی کارا برای جایگزینی کردن این دارایی ها ایجاد می کند؟

6. با مرور یادداشت های صورت های مالی ، اگر زیان احتمالی وجود دارد که ممکن است جریان های نقدی و سود آوری آتی را کاهش دهد ، تعیین کنید.

7. روابط بین فروش ها و حساب های دریافتنی را برای تعیین اینکه آیا حساب های دریافتنی با سرعت بیشتری نسبت به فروش ها افزایش می یابند ، بررسی کنید.

8. بخش تجزیه و تحلیل مدیریت را در گزارش سالانه  و نظرات حسابرس را برای تعیین نظرات مدیریت دربار آینده ی شرکت بررسی کنید و هر مشکل عمده ی حسابداری مشخص کنید.

 

این تکنیک ها می توانند برای تعیین اینکه آیا صورت های مالی یک شرکت به اندازه ی کافی ماهیت اقتصادی عملیات شرکت را تصاحب کرده اند ، کمک کنند. یک مطالعه با استفاده از این تکنیک ها دریافت که سود تعدیل شده از سودها و زیان های غیر مکرر ، توضیح بهتری از تغییرات قیمت های سهام نسبت سودهای تعدیل نشده فراهم می کند. در نتیجه ، سرمایه گذاران و دیگر استفاده کنندگان از صورت های مالی باید صورت های مالی را تعدیل کنند تا این صورتها واقعیت اقتصادی را منعکس کنند.

مدرکی وجود دارد که سر مایه گذاران نسبت به کیفیت سود شرکت علاقمند تر شده اند. در سال 1999 ، گزارش سود فصلی امریکن اکسپرس ، پیتنی بوس ، تیکو اینترنشنال ،  رکود قیمت سهام را بعد از اینکه آنها سودهای غیر مکرر را گزارش کردند، تحت تاثیر قرار داد. ظاهرا بازار ،  گزارش این سودها را به عنوان یک تلاش برای مواجه با انتظارات سود تلقی کرد. در سال های قبلی ، اغلب سرمایه گذاران اجزای ارقام سود فصلی گزارش شده را تا زمانیکه این شرکت با برآوردهای سودیش مواجه شود ، نادیده گرفتند. عکس العمل بازار در برابر گزارش های آمریکن اکسپرس و دیگران ممکن است نشان دهنده این باشد که بازار درحال مشاهده ی اجزای رقم سود گزارش شده با دقت بیشتر می باشد. کمیسون بورس نیز به این مسئله علاقه مند است. این کمیسیون قوانینی اختیار کرده است که به او اجازه خواهد داد به آنچه که ممکن است شرکتها را به ایجاد تعدیلات صورت های مالیشان برانگیزد ، توجه کند. این نگرانی ها از این حقیقت به وجود می آیند که در برآورد های سود مورد انتظار فقدان حتی یک مبلغ جزیی ، اغلب تاثیر عمیقی بر قیمت سهام شرکت دارد. این رهنمود کمیسیون نشان می دهد که اگر یک شرکت انتظار دارد که یک قلم تاثیر منفی بر قیمت سهامش گزارد ، باید این قلم افشا شود.

 

مدیریت سود

مدیریت سود جنبه ای دیگر از مسئله ی کیفیت سود است. مدیریت سود به عنوان تلاش توسط مدیران شرکت برای تحت تاثیر قرار دادن سود های کوتاه مدت گزارش شده ، تعریف می شود. در طول دهه ی 1990 بسیاری از مدیران شرکت ها با فشار زیادی برای رسیدن به سودهای  هدف گذاری شده و رسیدن به پیش بینی های سودی تحلیگران مالی برای شرکتهایشان ،  مواجه بودند. در مقابل ، بسیاری از مدیران روی به گزارشگری متقلبانه آوردند. یک مطالعه نشان داد که مدیریت سود به دلایل مختلفی رخ می دهد که شامل : تحت تاثیر قرار دادن بازار سهام ، افزایش پاداش مدیریت ، کاهش احتمال اختلال در وام گیری ، جلوگیری از نفوذ قانون گذاران دولتی می باشد. مدیران ممکن است تلاش کنند تا سود را مدیریت کنند زیرا آنها معتقدند که سود های گزارش شده تصمیمات سرمایه گذاران و اعتبار دهندگان را تحت تاثیر قرار می دهد. در بیشتر حالات ، تکنیک های مدیریت سود برای بهبود اثرات سودهای گزارش شده و پایین تر آوردن هزینه ی سرمایه می باشد. به عبارت دیگر ، مدیریت ممکن است با استفاده از فرصتی ، اخبار بدتر را هنگامی گزارش کند که عملکرد نیز ضعیف است تا بتواند منافع آتی را افزایش دهد.

برخی ها معتقدند که طرح های پاداش مدیران ، خصوصا طرح های اختیار خرید سهام مدیران ، به سوء استفاده های مدیریتی سود در دهه ی 1990 کمک کرد. این دیدگاه این گونه قلمداد می کند که ترکیب پاداش های گره زده شده به عملکرد مدیران ارشد (به طور مثال اختیارهای خرید سهام) و پاداش های قانونی مدیران ارشد (برای مثال حقوق های شخصی) در کل پاداش مدیران ارشد ، عملکرد آنها را تحت تاثیر قرار می دهد. همچنین ، تعداد افرادی که درگیر اداره ی روزانه شرکت هستند دامنه ی افرادی را که منسوب به گروه مدیریتی یا اهداف سهامداران هستند را تحت تاثیر قرار می دهد. به طور کلی ، توجه بیشتر به منافع شخصی مدیران ارشد ، ریسک تقلب را بالا می برد. اهداف سیاسی مدیران ارشد مرتبط با مدیران خارجی ، ریسک تقلب را بالا می برد و تعهد بیشتر به اختیارات خرید سهام و منافعی که یک دیدگاه بلند مدت را تشویق می کند ، وهم تراز کردن نفوذ مدیریت و اعضای هیئت مدیره باعث کاهش ریسک تقلب می شود. 

ارزیابی تکنیک های مدیریت سود بستگی به اهداف آن دارد. در برخی حالات ، مدیریت سود تکنیک هایی را که خارج از اصول عمومی پذیرفته شده ی حسابداری باشد ، در بر نمی گیرد. مدیران اغلب تکنیک هایی را انتخاب می کنند که سودها و ارزش بازار شرکت را ماکزیمم کند. به طور کلی ، این تکنیک ها مسائل شناخت درآمدها و هزینه ها ، ذخایر مطالبات مشکوک الوصول ، کاهش ارزش دفتری موجودی ها ، برآورد درصد تکمیل پروژه های ساختمانی بلند مدت و انتخاب یک روش استهلاک می باشد.

این تکنیک های مدیریت سود مشروع می باشند : این تکنیک ها مدیریت سود مشروع هستند و این بیان نادرست سود ، کمیسیون بورس و اتحادیه های سرمایه گذاری را نگران می کند. در سال 1998 ، آرتور لویت ، رییس کمیسون بورس اوراق بهادار ، پنج تکنیک مدیریت سود را که به نظر او تمامیت(کمال)صورت های مالی را تهدید  می کند ، خلاصه کرد :

 

1. استحمام کردن  

اغراق در مخارج بازسازی جهت کاهش دارایی ها، که هزینه های آتی را کاهش می دهد. این انتظار است که این ضرر در بازار بوسیله تحلیلگران و سرمایه گذارانی  که بروی سود های آتی تمرکز می کنند ، کاهش یابد.

 

2. حسابداری اکتساب خلاق

جلوگیری از وقوع هزینه های آتی ، بوسیله ی مخارج تحقیق و توسعه

 

3. ذخایر "ظرف شیرینی"

اغراق در برگشتی های فروش و هزینه های ضمانت در دوره های خوب و استفاده از این اغراق ها در در دوره های بد برای کاهش هزینه های مشابه.

 

4.  سوء استفاده از مفهوم اهمیت

ثبت خطاها یا اشتباهاتی عمدی در صورت های مالی ، تحت این فرض که اثرات آنها مهم نیست.

 

5. شناخت درآمد نادرست

شناخت درآمد ها قبل از اینکه کسب شوند. این مطلب در بیش از نیمی از الزامات کمیسون بورس در سال های 1999 و2000 لحاظ شده است.

 

نمودار5.2 : تمایز بین فعالیت های محافظه کاری ، بی طرفانه ، متهورانه و متقلبانه ی مدیریت سود

 

حسابداری محافظه کارانه                         شناخت متهورانه ی آشکار ضرر یا ذخایر

                                                      ارزیابی بیش از حد مخارج در فرِآیند فعالیت های تحقیق و توسعه

 

سود بی طرفانه                                    سودهایی که در نتیجه ی بکارگیری جنبه ی بی طرفی حاصل می شند.

 

حسابداری متهورانه                               دست کم گرفتن ضرر یا ذخایر

 

حسابداری متقلبانه                                 ثبت فروش ها قبل از اینکه کسب شوند و معیار قابلیت اندازه گیری را                                                       برآوره کنند.  

                                                      ثبت فروش های صوری

 

 

 

 

صورتحساب های فروش

ازپیش تاریخ شده                                  اغراق موجودی ها

 

 

گزارشگری مالی متقلبانه

بسیاری از فعالیتهای مدیریت سود ، هرچند متهورانه ، شامل قضاوت ها و برآوردهایی هستند که تحت اصول پذیرفته شده ی حسابداری قابل قبول هستند. بهر حال ، دستکاری های سود که قصد فریب سرمایه گذاران و اعتبار دهندگان را دارد صورت های مالی متقلبانه را ایجاد می کنند. شکل 2.5 کتاب تمایز بین فعالیت های محافظه کاری ، بی طرفانه ، متهورانه و متقلبانه ی مدیریت سود را نشان می دهد.    

متاسفانه ، مثال های بسیاری از اعمال متقلبانه ی حسابداری وجود دارد.

چندین مطالعه ی تحقیقاتی "علائم هشدار دهنده" تقلب در صورتهای مالی  را ارائه کرده اند. بسیاری از این علائم هشدار دهنده ی مشخص شده ، فقط می توانند بوسیله ی حسابرسان داخلی یا خارجی کشف شوند. لیست زیر برخی از اقلامی که پتانسیل ایجاد تقلب را افزایش می دهند را مشخص می کند:

 

1. یک عضو برجسته ی هیئت مدیره

2. پاداش مدیریت که به قیمت سهام شرکت گره زده شود.

3. تغییرات مکرر حسابرسان

4. جابه جایی سریع کارمندان کلیدی

5. بدتر شدن سودها

6. رشد سریع نا متعارف

7. فقدان سرمایه درگردش

8. نیاز به افزایش قیمت سهام برای پاسخگویی به پیش بینی های سود تحلیلگران

9. سطح بالایی از بدهی

10. کمبود نقدینگی

11. قراردادهای تامین مالی عمده ی خارج از ترازنامه

12. تردید در توانایی شرکت برای تداوم فعالیت ها

13. بررسی های کمیسیون بورس یا دیگر قانون گزاران

14. شرایط نامطلوب اقتصادی صنعت

15. توقف یا کناره گیری از بورس اوراق بهادار

 

این علائم هشدار دهنده لزوما وقوع تقلب را نشان نمی دهد. زیرا برخی از این شرایط ممکن است در شرایط عادی  محیط های تجاری موجود باشند. اما مهم این است که بررسی نشان داده است که این شرایط در مواقع گزارشگری متقلبانه وجود دارند. به عنوان نتیجه ، وجود یک یا چند مورد از علائم هشدار دهنده لزوما به این معنی نیست که شرکت فعالیت های متقلبانه را به کار گرفته است ، این علائم تنها پیشنهاد می کنند که پتانسیلی برای تقلب وجود دارد.

 

 

 

                                                                                            ترجمه : علی امین الساداتی            

   

                                          

 

      

 

                                                                                        

 

 

     

           

                    

               

+ نوشته شده در  یکشنبه 17 خرداد1388ساعت 18:39  توسط محمود محمدیان بیدختی